Obowiązek rozpoznania importu usług z tytułu nabycia usług od osoby fizycznej posiadającej miejsce (...)

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu nabycia usług od osoby fizycznej posiadającej miejsce zamieszkania w kraju trzecim.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem Jej działalności jest świadczenie usług agencji celnej. Siedziba znajduje się na terytorium Polski. Spółka zawarła umowę cywilnoprawną (umowa zlecenie, umowa o dzieło) z obywatelem Białorusi. Zleceniobiorca jest rezydentem Białorusi (Spółka nie posiada certyfikatu rezydencji). Przedmiotem umowy jest wypełnianie przez zleceniobiorcę dokumentów celnych w języku rosyjskim. Przekazywanie danych do wypełnienia, jak i wypełnionych przez zleceniobiorcę dokumentów odbywa się przy pomocy środków komunikacji elektronicznej. Spółka po otrzymaniu wypełnionych dokumentów dokonuje rejestracji i dalszych czynności celnych w odpowiednich urzędach zgodnie z przepisami celnymi. Za prawidłowe dokonanie zgłoszeń i świadczenie usług agencji celnych przed klientami odpowiada Spółka. Zleceniobiorca odpowiada przed Spółką za prawidłowe wykonanie umowy, nie odpowiada wobec osób trzecich, na rzecz których usługi świadczy Spółka. W umowie cywilnoprawnej określono terminy w jakich zleceniobiorca jest zobowiązany dostarczyć wypełnione dokumenty oraz wynagrodzenie przysługujące za wykonane czynności. Wszelka korespondencja pomiędzy zleceniobiorcą a Spółką odbywa się drogą elektroniczną. Zleceniobiorca wykonuje wszystkie czynności na terytorium Białorusi, charakter czynności nie wymaga, aby zleceniobiorca przebywał na terytorium RP. Zleceniobiorca nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Białorusi, jest emerytem.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez zleceniobiorcę Spółka powinna traktować jako import usług i rozliczyć z tego tytułu podatek od towarów i usług?

Zdaniem Spółki, nie jest zobowiązana do rozliczenia importu usług. Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, za działalność gospodarczą nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym umowa zawarta ze zleceniobiorcą spełnia przesłanki wymienione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, w związku z czym działalność ta nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zleceniobiorca nie prowadzi działalności gospodarczej na Białorusi, w związku z czym nie może być także uznany za podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy. Wobec tego czynności wykonywane przez zleceniobiorcę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka nie jest zobowiązana do rozliczenia importu usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) ? zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Podatnikami ? według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy ? są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, iż za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Natomiast zgodnie z art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

2) przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;

3) przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;

4) przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;

5) przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;

6) przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;

7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:



1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
   
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością


1. z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
   

9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:


1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;


2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w przepisie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem jej działalności jest świadczenie usług agencji celnej. Spółka zawarła umowę cywilnoprawną (umowa zlecenie, umowa o dzieło) z obywatelem Białorusi. Zleceniobiorca nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Białorusi, jest emerytem. Przedmiotem umowy jest wypełnianie przez zleceniobiorcę dokumentów celnych w języku rosyjskim. Przekazywanie danych do wypełnienia, jak i wypełnionych przez zleceniobiorcę dokumentów odbywa się przy pomocy środków komunikacji elektronicznej. Spółka po otrzymaniu wypełnionych dokumentów dokonuje rejestracji i dalszych czynności celnych w odpowiednich urzędach zgodnie z przepisami celnymi. Za prawidłowe dokonanie zgłoszeń i świadczenie usług agencji celnych przed klientami odpowiada Spółka. Zleceniobiorca odpowiada przed Spółką za prawidłowe wykonanie umowy, nie odpowiada wobec osób trzecich, na rzecz których usługi świadczy Spółka. W umowie cywilnoprawnej określono terminy w jakich zleceniobiorca jest zobowiązany dostarczyć wypełnione dokumenty oraz wynagrodzenie przysługujące za wykonane czynności. Zleceniobiorca wykonuje wszystkie czynności na terytorium Białorusi, charakter czynności nie wymaga, aby zleceniobiorca przebywał na terytorium RP.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu nabycia usługi od osoby fizycznej posiadającej miejsce zamieszkania w kraju trzecim.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy odrębne potwierdzić należy stanowisko Spółki, że na gruncie sytuacji opisanej we wniosku nie wystąpi obowiązek opodatkowania czynności nabywanych przez Spółkę od obywatela Białorusi, w trybie importu usług. Przedmiotowa kwalifikacja prawnopodatkowa oparta jest na statusie białoruskiego zleceniobiorcy. Podmiot ten nie jest bowiem podatnikiem i nie nabędzie tego statusu w związku z wykonywaniem na zlecenie Spółki czynności, o których mowa we wniosku. Brak tego statusu sprawia, że nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.