Stawka podatku właściwa dla czynności obciążania kosztami mediów najemców i właścicieli lokali (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.), uzupełniony w dniu 16 stycznia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla czynności obciążania kosztami mediów najemców i właścicieli lokali użytkowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 16 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla czynności obciążania kosztami mediów najemców i właścicieli lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia prowadzi działalność na podstawie statutu oraz ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz. U. z 2003 r. nr 119, poz. 1116 ze zm.). Głównym celem Spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych, a także lokali o innym charakterze.

Spółdzielnia zarządza lokalami użytkowymi typu: spółdzielcze własnościowe prawo do lokali zgodnie z przydziałem oraz prawo odrębnej własności lokali ustanowione na podstawie aktów notarialnych zgodnie z ustawą z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, a także wynajmuje lokale użytkowe.

Użytkownicy ww. lokali zobowiązani są do uiszczania na rzecz Spółdzielni opłat eksploatacyjnych, jak również przyjęli na siebie zobowiązanie do ponoszenia wszelkich dodatkowych kosztów związanych z funkcjonowaniem lokali. Wśród tych dodatkowych kosztów znajdują się opłaty za dostarczane media, tj.: zimną wodę i kanalizację, ciepłą wodę, centralne ogrzewanie, wywóz nieczystości. Co miesiąc są wystawiane faktury VAT, w których oddzielnie wskazany jest czynsz eksploatacji podstawowej ze stawką 23%, oddzielnie media również ze stawkami 23%. Opłaty za podgrzanie wody, zimnej wody i centralnego ogrzewania są pobierane miesięcznie w formie zaliczek i rozliczane zgodnie z regulaminami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

• Czy obciążając najemców lokali użytkowych kosztami zużycia zimnej wody, centralnego ogrzewania, wywozu nieczystości stałych, itd., Spółdzielnia powinna traktować je jako elementy składowe wynagrodzenia za najem i opodatkować stawką 23% (tj. media stanowią składnik usługi głównej - najmu i powinny być opodatkowano tak jak świadczona usługa, gdyż są z nią nierozerwalnie związane)?
• Czy stosować stawkę podatku właściwą dla tych mediów, czyli potraktować usługi obce (typu) media niezbędne dla wykonania czynności podatnika ? najmu i zarządzania lokalami użytkowymi ? jako przedmiot odrębnego opodatkowania, a czynności te opodatkować w sposób właściwy dla ich rodzaju, niezależnie od tego jak opodatkowana jest czynność główna, np. centralne ogrzewanie ? 23%, dostarczanie zimnej wody i odprowadzanie ścieków i wywóz nieczystości ? 8%?
• Czy przy zarządzaniu lokalami użytkowymi typu spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nabyte na podstawie przydziału oraz prawo odrębnej własności nabytej na podstawie aktu notarialnego art. 1714 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, media należy opodatkować zgodnie z obowiązującą dla nich stawką 8% (dotyczy to wody zimnej, ścieków, wywóz nieczystości), czy stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie czy to jest najem, czy zarządzanie lokalami typu: własnościowe prawo do lokalu nabyte na podstawie przydziału, czy umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu użytkowego na podstawie aktu notarialnego (art. 1714 ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych), należy stosować przy usługach dodatkowych typu media, stawkę taką samą jak dla czynności głównej, czyli 23%.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny Spółdzielnia stwierdziła, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemców i właścicieli lokali jest usługa najmu i usługa zarządzania lokalami użytkowymi, dla której koszty tzw. mediów są usługami pomocniczymi. Wszystkie usługi świadczone przez Spółdzielnię na rzecz najemców i właścicieli lokali użytkowych w połączeniu z czynszem tworzą całość wynagrodzenia. Odrębne potraktowanie kosztów obciążających użytkowników z tytułu korzystania przez nich z ?mediów? stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi. Wyszczególnienie w fakturach zaliczek na ww. koszty nie zmienia faktu, iż stanowią one element składowy usługi najmu i zarządzania.

Tym samym wydatki na ?media? w sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą ?mediów?, stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług. Spółdzielnia wskazała, że usługi te opodatkowane będą według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu i zarządzania lokalami, tj. w przypadku najmu i zarządzania lokalami użytkowymi z tytułu własnościowego prawa do lokalu i prawa odrębnej własności lokalu będzie miała zastosowanie 23% stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z treścią ust. 2a omawianego artykułu, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.).

Na podstawie art. 29 ust. 1 ww. ustawy, postawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (?).

Dyspozycja wynikająca z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi odpowiednik art. 73 powołanej Dyrektywy, w myśl którego (?) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Treść przepisu wskazuje, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu podstawy opodatkowania.

Jak stanowi art. 78 ww. Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2. koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje się na konieczność traktowania dla celów podatkowych złożonego działania podatnika jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz danego klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia ? dla celów podatku od towarów usług ? stanowią jedną całość lub jedną usługę (m. in. wyrok TSUE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96).

Zatem uwzględniając dyspozycję art. 29 ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że za podstawę opodatkowania uznaje się kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez sprzedawcę towaru lub wykonawcę usługi od nabywcy, czy osoby trzeciej, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że w przypadku świadczenia usług podstawa opodatkowania obejmuje pobierane przez usługodawcę wynagrodzenie, także w tym zakresie, w którym obejmuje ono koszty dodatkowe.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej, tj. 23%.

Ze złożonego wniosku wynika, że głównym celem działalności Spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych, a także lokali o innym charakterze. Spółdzielnia zarządza lokalami użytkowymi typu: spółdzielcze własnościowe prawo do lokali zgodnie z przydziałem oraz prawo odrębnej własności lokali ustanowione na podstawie aktów notarialnych zgodnie z ustawą z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, a także wynajmuje lokale użytkowe.

Na tym tle Spółdzielnia powzięła wątpliwość dotycząca stawki podatku obowiązującej dla czynności obciążania najemców i właścicielami lokali użytkowych kosztami mediów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że jeżeli umowy na dostawę tzw. ?mediów? ? (np. wody, energii cieplnej) nie są zawierane niezależnie przez najemców albo właścicieli lokali użytkowych z dostawcami, lecz wynajmujący i zarządca (Spółdzielnia) zapewnia ich dostarczanie, wówczas kwoty należne z tych świadczeń pozostają w bezpośrednim związku z umowami najmu lub zarządzaniem nieruchomościami, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej. Świadczenia dodatkowe (pomocnicze) są ściśle związane z usługą najmu lub zarządzania i mają w stosunku do nich charakter poboczny (uzupełniający), są elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie.

Wobec powyższego, kwota czynszu wraz z pobieranymi przez Spółkę opłatami dodatkowymi (za ?media?), po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku, stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który Spółdzielnia winna opodatkować stawką właściwą dla świadczonych usług najmu lub zarządzania, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.