Opodatkowanie wkładów wnoszonych przez przedsiębiorców kierujących pracowników na szkolenie.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniach 11, 23 i 26 stycznia 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wkładów gotówkowych wnoszonych przez przedsiębiorców za udział w szkoleniach pracowników ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniach 11, 23 i 26 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wkładów gotówkowych wnoszonych przez przedsiębiorców za udział w szkoleniach pracowników.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Główną działalnością Spółki jest doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Obok głównej działalności realizuje projekty szkoleniowe dofinansowane w ramach UE, obejmujące szkolenia dla sektora prywatnych firm. Nie ma statusu organizacji pożytku publicznego, ani też nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. Nr 95, poz. 425 ze zm.).

Spółka realizuje projekty dofinansowane w ramach pomocy publicznej z wkładem prywatnym w postaci gotówkowej, w ramach których rekrutacja jest otwarta, a na szkolenie pracodawca kieruje swojego pracownika lub siebie.

Tematyka realizowanych szkoleń obejmuje między innymi następujące kursy:

• kurs sprzedażowy, czyli jak zostać handlowcem roku - obejmujący bloki tematyczne: komunikacja w obsłudze klienta, techniki sprzedaży, skuteczne negocjacje,
• kurs dla menedżerów, tajniki skutecznego kierowania - obejmujący bloki tematyczne: efektywna rekrutacja i selekcja pracowników; przywództwo, zarządzanie zespołem, motywowanie i ocenianie pracowników, rozwiązywanie problemów oraz konfliktów w zespole, asertywność w pracy menedżera,
• finanse bez tajemnic - obejmujący bloki tematyczne: zastosowanie (?) w finansach i rachunkowości przedsiębiorstwa, planowanie i controlling finansowy w przedsiębiorstwie, efektywna windykacja należności z zachowaniem relacji handlowej.

Kursy przeznaczone są dla pracowników przedsiębiorstw prywatnych. Celem tych szkoleń nie jest zdobycie nowej wiedzy, przekwalifikowanie zawodowe czy też zdobycie nowego zawodu. Udział uczestników w szkoleniu ma na celu uaktualnienie lub poszerzenie ich dotychczasowej wiedzy oraz umiejętności, zwiększenie efektywności pracowników komercyjnych firm.

Spółka nie posiada akredytacji, formy i zasady przeprowadzania kursów nie zostały określone w odrębnych przepisach.

Projekty te są non profit, tzn. ich realizacja nie powoduje dochodu w firmie. Dofinansowanie ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej w projektach wynosi od 70 do 80% wartości szkoleń. Dofinansowanie to nie ma wpływu na cenę przeprowadzonych szkoleń. Jest ono przeznaczone na pokrycie rzeczywiście poniesionych kosztów związanych z realizacją projektu (nie są to dotacje do ceny). Pozostała część stanowi wkład prywatny wnoszony w gotówce przez przedsiębiorców kierujących swoich pracowników na szkolenia w wysokości zależnej od wielkości przedsiębiorstwa (np. 20-30%), których celem jest partycypacja w kosztach szkoleń. Spółka wystawia faktury VAT ze stawką 23%, dokumentujące wniesienie wkładu prywatnego przez przedsiębiorców. Dofinansowanie otrzymane w związku ze świadczeniem usług szkoleniowych nie ma wpływu na cenę przeprowadzanych szkoleń. Dotacje przeznaczone są na pokrycie rzeczywiście poniesionych kosztów związanych z realizacją projektu ? nie są dotacją do ceny. Dla przedmiotowych szkoleń Spółka nie posiada akredytacji, a formy i zasady prowadzenia szkoleń nie zostały określone w odrębnych przepisach. Uczestnik szkolenia w ramach zawartej umowy ma zapewnione wszystkie usługi, które składają się na koszt szkolenia m.in.: przeprowadzenie szkolenia przez trenera, wyżywienie podczas zajęć oraz wynajem sali, tym samym Spółka świadczy tylko usługę podstawową ? szkoleniową ? nie świadczy usług pomocniczych.

Zgodnie z umową o dofinansowanie, Instytucja Pośrednicząca przyznaje Spółce dofinansowanie na realizację projektu. Zatem bezpośrednim beneficjentem środków z dofinansowania jest Spółka, natomiast przedsiębiorstwa, które korzystają ze szkoleń w ramach projektu, otrzymują pomoc publiczną, do udzielenia której Spółka jest upoważniona

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wkłady wnoszone od 1 stycznia 2011 r. w postaci gotówki przez prywatnych przedsiębiorców za udział w szkoleniach ich pracowników należy opodatkować podatkiem od towarów i usług i czy Spółka powinna zastosować podstawową stawkę VAT tj. 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotowe wkłady przedsiębiorstw kierujących swoich pracowników na szkolenie są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu i są opodatkowane stawką podstawową tj. 23, co znajduje bezpośrednio odzwierciedlenie w przepisach prawa unijnego. Stanowisko to jednolicie reprezentują organy podatkowe, np. interpretacja z dnia 27 lipca 2010 r. nr IBPP4/443-1023/10/AŚ.

Spółka wskazała, iż Dyrektywa 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., mają charakter generalny (ogólny), wiążą w całości i są bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. W związku z tym do ich uregulowań stosują się zarówno podatnicy jak i organy podatkowe.

Po powołaniu treści art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy oraz art. 44 ww. rozporządzenia, Spółka stwierdziła, że państwo polskie implementowało te przepisy do polskiego systemu podatkowego, znajdują one bowiem odzwierciedlenie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, ze zm.). Wskazała, iż z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy wynika, że aby zwolnieniem zostały objęte usługi edukacyjne świadczone przez podmioty niepubliczne, muszą one realizować cele związane z interesem publicznym. Według Spółki Polska w tym zakresie dokonała nieprawidłowej implementacji tego artykułu, nie biorąc pod uwagę charakteru podmiotu realizującego usługi, ani celu w jakim są usługi realizowane. Ograniczenie zawarte w tym przepisie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy - zwolnieniu podlegają podmioty prawa publicznego lub inne instytucje, pod warunkiem, że zajmują się kształceniem dzieci lub młodzieży, kształceniem powszechnym lub wyższym, kształceniem zawodowym lub przekwalifikowaniem. Podkreśliła, że art. 132 umiejscowiony jest w rozdziale 2 zatytułowanym ?Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym?, co powoduje, iż można stwierdzić, że czynności świadczone przez podmioty wymienione w tych artykułach muszą realizować cele publiczne. Spółka zwróciła uwagę, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w swoich orzeczeniach podkreśla, iż pojęcia używane do określenia zwolnienia od podatku, jako stanowiące odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować w sposób ścisły (wyroki: z dnia 7 marca 2002 r. C-169/00, z dnia 18 stycznia 2001 r. C-150/99). Wobec tego ustawodawstwo krajowe wprowadzające zwolnienie, które nie jest objęte zwolnieniem przewidzianym w Dyrektywie, ani potwierdzone zgodnie z wyjątkiem w niej przewidzianym, stanowi naruszenie przepisów unijnych. Podkreśliła, że Dyrektywa zawiera zamknięty katalog czynności zwolnionych od podatku, a skoro ustawodawca krajowy, przez rozszerzenie katalogu podmiotów podlegających zwolnieniu od opodatkowania, dokonał błędnej transpozycji postanowień Dyrektywy do krajowego porządku prawnego, to podatnik ma prawo skutecznie powoływać się przed sądami krajowymi na przepisy Dyrektywy, jeżeli są one wystarczająco jednoznaczne, precyzyjne i bezwarunkowe. Wskazała, że z omawianego przepisu Dyrektywy (art. 132 ust. 1 lit. i), a także z art. 133 wprost wynika, iż sprzeciwia się on możliwości zwolnienia od opodatkowania podmiotów nieprowadzących w interesie publicznym działalności polegającej na świadczeniu usług w zakresie edukacji.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego Spółka zauważyła, iż mimo, że otrzymuje dofinansowanie do szkoleń na poziomie 70-80%, nie jest podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie. Rozstrzygający dla uznania, iż Spółka działa w interesie publicznym ma charakter usługobiorcy, którym jest prywatny przedsiębiorca wykonujący komercyjną działalność nie mający charakteru publicznego, lecz ukierunkowany na osiąganie zysku, i w tym celu nabywa od Spółki usługi szkoleniowe. Ponadto w opinii Spółki, realizowane przedmiotowe projekty nie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. W zakres szkoleń Spółka zakupuje także dodatkowe usługi (gastronomiczne, hotelowe itp.), które Jej zdaniem również powinny być opodatkowane stawką 23%.

Reasumując Spółka stwierdziła, że realizowane usługi, ani zakup usług pomocniczych niezbędnych do wykonania usługi głównej, nie mieszczą się w kategorii pojęć kształcenia, ani przekwalifikowania zawodowego. Nie jest też instytucją działającą w interesie publicznym, wobec czego świadczone usługi są opodatkowane 23% stawką podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zwolnił od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty ? wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całości ze środków publicznych

• oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Przed dniem wejścia w życie ww. rozporządzenia (tj. do dnia 5 kwietnia 2011 r.), powyższy przepis ? w identycznym brzmieniu - zawarty był w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649).

Powyższe regulacje stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ?pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika? (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Do dnia 30 czerwca 2011 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 288/1), w którym powyższa kwestia została uregulowana w podobny sposób.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 13 ust. 1 pkt 20 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, albo uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

• formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
• na świadczone szkolenia należy uzyskać akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
• szkolenia muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, nie ma statusu organizacji pożytku publicznego, ani też nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. Nr 95, poz. 425 ze zm.). Realizuje projekty dofinansowane w ramach pomocy publicznej z wkładem prywatnym w postaci gotówkowej, w ramach których rekrutacja jest otwarta, a na szkolenie pracodawca kieruje swojego pracownika lub siebie. Tematyka szkoleń obejmuje między innymi kurs sprzedażowy, kurs dla menedżerów, finanse bez tajemnic. Kursy przeznaczone są dla pracowników przedsiębiorstw prywatnych, a ich celem jest uaktualnienie lub poszerzenie dotychczasowej wiedzy oraz umiejętności, zwiększenie efektywności pracowników. Spółka nie posiada akredytacji, formy i zasady przeprowadzania kursów nie zostały określone w odrębnych przepisach. Projekty są non profit. Dofinansowanie ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej, których bezpośrednim beneficjentem - zgodnie z umową o dofinansowanie ? jest Spółka, wynosi od 70 do 80% wartości szkoleń i nie stanowi dotacji do ceny. Pozostała część stanowi wkład prywatny wnoszony w gotówce przez przedsiębiorców, w wysokości zależnej od wielkości przedsiębiorstwa (np. 20-30%), których celem jest partycypacja w kosztach szkoleń.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy należy wskazać, iż świadczone przez Spółkę usługi nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem ? jak wynika z treści wniosku ? Spółka nie jest podmiotem, o którym mowa w tym przepisie. Nie mogą również korzystać ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) i b) ustawy, gdyż nie są prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, a Spółka nie uzyskała na nie akredytacji. Wbrew stanowisku Spółki, realizowane kursy spełniają przesłanki do uznania za usługi kształcenia zawodowego, bowiem mają na celu uaktualnienie lub poszerzenie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych uczestników, którzy są pracownikami przedsiębiorstw, skierowanymi przez pracodawców lub pracodawcami. Spółka nie może jednak zastosować zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r., bowiem otrzymana dotacja ? jak wskazała Spółka - nie ma wpływu na cenę świadczonych usług, a więc przedmiotowe usługi nie są finansowane ze środków publicznych. W konsekwencji usługi te są opodatkowane 23% stawką podatku, ponieważ nie zostały wymienione ani w innych przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, jako czynności zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką obniżoną.

Ze względu na fakt, iż w stanowisku Spółka wskazała błędną argumentację, mimo uznania, że świadczone usługi podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku, stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że kwestię prawa i terminu odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do realizacji szkoleń rozstrzygnięto w interpretacji nr ITPP2/443-1589b/11/AP.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.