Odliczenie podatku naliczonego od rat leasingowych samochodu specjalnego (bankowozu) oraz zakupu paliwa (...)

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 27 kwietnia i 9 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od rat z tytułu leasingu pojazdu o przeznaczeniu specjalnym (bankowóz) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa służącego do jego napędu.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zakupić samochód, który wcześniej będzie użytkowany przez Spółkę na podstawie umowy leasingu. W dowodzie rejestracyjnym będzie posiadał wpis - rodzaj pojazdu: samochód specjalny, przeznaczenie: bankowóz. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność opodatkowaną, polegającą na produkcji konstrukcji metalowych i ich części. Samochód specjalny, o którym mowa we wniosku, jest bankowozem typu C, spełniającym wymagania techniczne określone w załączniku nr 5 do rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. i będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na fakt, iż główny udziałowiec Spółki znajduje się poza granicami kraju, konieczne są częste wyjazdy do siedziby udziałowca. W takim przypadku transportowane są tajne dokumenty, które wymagają najwyższego zabezpieczenia. Samochód będzie służył do przewożenia tajnych i cennych materiałów, m.in.: zabezpieczonych dysków, pendrive, USB Flash Drive, Flash Disk, Flashdrive, Finger Disk, Massive Storage Device, Flash Memory Stick Pen Drive, USB-Stickpaint i innych nośników danych elektronicznych, laptopów i innych dokumentów w formie papierowej. Ponadto będą przewożone papiery wartościowe, pieniądze i inne kosztowności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy możliwe jest odliczanie podatku naliczonego od wydatków związanych z czynszem leasingowym ww. pojazdu oraz zakupem paliwa do jego napędu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w 100% od rat leasingowych przedmiotowego samochodu oraz istnieje możliwość pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu przedmiotowego samochodu. Po powołaniu treści art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), Spółka wskazała, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podniosła, iż przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Wskazała, iż zasady odliczania podatku związanego z nabyciem oraz użytkowaniem samochodów osobowych i pojazdów samochodowych w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. zostały uregulowane odpowiednio w art. 3, 4 i 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 247, poz. 1652). Po powołaniu treści art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 5, art. 4 ww. ustawy z 16 grudnia 2010 r. oraz art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) stwierdziła, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości jest możliwe, o ile pojazd jest pojazdem specjalnym w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, ale tylko w przypadku, gdy jego przeznaczenie jest wymienione w załączniku do ustawy nowelizującej. Wskazała, iż jako zarejestrowany podatnik VAT czynny będzie wykorzystywała samochód specjalny w prowadzonej działalności gospodarczej, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Reasumując Spółka stwierdziła, że Jej zdaniem, do dnia 31 grudnia 2012 r. przysługuje prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe oraz zakup paliwa nabytego do napędu samochodu specjalnego. W ocenie Spółki, wynika to z faktu, iż przedmiotowy samochód jest pojazdem specjalnymi w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym, o przeznaczeniu wymienionym w poz. 2 załącznika do ustawy nowelizującej, a ponadto będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie mając bezwarunkowego charakteru, przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, występującemu w takim charakterze, przy czym podatek naliczony winien dotyczyć zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi, realizowanymi przez podatnika.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 3 ust. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.) - zwanej dalej ustawą nowelizującą - w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ww. ustawy, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca ? nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei ust. 2 tegoż artykułu stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1. pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
   
2. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
   
3. pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
   
4. pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
   
5. pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
   
6. pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
   
7. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
   1. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
      
   2. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Z powyższych regulacji wynika, że obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 6 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej nie ma zastosowania m. in. do pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do ustawy nowelizującej.

Ww. załącznik zawiera następujący wykaz przeznaczeń pojazdów specjalnych, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5 tej ustawy:

1. Agregat elektryczny/spawalniczy
   
2. Bankowóz
   
3. Do prac wiertniczych
   
4. Koparka, koparkospycharka
   
5. Ładowarka
   
6. Do oczyszczania dróg
   
7. Podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych
   
8. Pomoc drogowa
   
9. Do zimowego utrzymania dróg
   
10. Żuraw samochodowy
    
11. Pogrzebowy

W objaśnieniu do ww. załącznika wskazano, że wykaz ten dotyczy pojazdów specjalnych, które spełniają warunki i wymagania techniczne określone dla przeznaczeń tych pojazdów, zawartych w odrębnych przepisach.

Stosownie do art. 4 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie tejże ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Na podstawie art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), przez ?pojazd specjalny? należy rozumieć pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

W świetle § 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz. U. Nr 166, poz. 1128) - dalej rozporządzenie - bankowozy to pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu wartości pieniężnych, oznaczone w zależności od konstrukcji i zabezpieczenia technicznego jako typy: A, B i C.

Według § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, wymagania techniczne bankowozów określają załączniki do rozporządzenia:

1. załącznik nr 3 - wymagania techniczne dla bankowozu typu A;
2. załącznik nr 4 - wymagania techniczne dla bankowozu typu B;
3. załącznik nr 5 - wymagania techniczne dla bankowozu typu C.

Według załącznika nr 5 do ww. rozporządzenia (?Ogólne wymagania techniczne dla bankowozu typu C?):

1. Bankowóz typu C powinien być wyposażony w:
   
   
   1. pojemniki specjalistyczne co najmniej klasy ?D? w stojakach umożliwiających mocowanie i wyjmowanie pojemników przez osoby uprawnione albo urządzenia do przechowywania wartości pieniężnych klasy co najmniej 1;
      
   2. immobiliser spełniający wymagania dyrektywy Rady nr 74/61/EWG z dnia 17 grudnia 1973 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich w zakresie urządzeń zabezpieczających pojazdy silnikowe przed bezprawnym użyciem (Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 2, str. 49), zwanej dalej ?dyrektywą 74/61/EWG?, lub Regulaminu nr 116 Europejskiej Komisji Gospodarczej Organizacji Narodów Zjednoczonych - Jednolite wymagania techniczne dotyczące ochrony pojazdów silnikowych przed bezprawnym użyciem, zwanego dalej ?regulaminem nr 116 EKG ONZ?;
      
   3. modułowy samochodowy system alarmowy spełniający wymagania dyrektywy 74/61/EWG lub regulaminu nr 116 EKG ONZ, posiadający co najmniej następujące właściwości:
      
      
      1. funkcję ?panika? włączaną i wyłączaną jednym przyciskiem pilota radiowego i dodatkowym wyłącznikiem wewnątrz przedziału osobowego,
         
      2. rezerwowe zasilanie,
         
      3. dodatkową syrenę alarmową,
         
      4. czujniki ochrony wnętrza,
         
      5. blokadę pracy silnika,
         
      6. tryb serwisowy,
         
      7. sygnalizację alarmową wszystkimi światłami kierunkowskazów;
      
      
   4. monitorowany z zewnątrz system lokalizacji satelitarnej i system sygnalizacji napadu;
      
   5. system transmisji alarmu przekazujący co najmniej informacje o:
      
      
      1. położeniu i prędkości pojazdu,
         
      2. otwarciu i zamknięciu drzwi przedziału ładunkowego i osobowego,
         
      3. stanie alarmowania samochodowego systemu alarmowego,
         
      4. włączeniu i wyłączeniu silnika pojazdu;
      
      
   6. oświetlenie przedziału z pojemnikami.
   
   
2. Urządzenia elektroniczne i elektryczne zamontowane w pojeździe powinny spełniać, w zakresie kompatybilności elektromagnetycznej, wymagania dyrektywy Rady nr 72/245/EWG z dnia 20 czerwca 1972 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do tłumienia zakłóceń radioelektrycznych wywoływanych przez silniki z zapłonem iskrowym stosowane w pojazdach silnikowych Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 1, str. 226) lub regulaminu nr 10 Europejskiej Komisji Gospodarczej Organizacji Narodów Zjednoczonych - Jednolite przepisy dotyczące homologacji pojazdów w zakresie
3. Dodatkowa instalacja elektryczna pojazdu (po zabudowie) powinna spełniać wymagania normy PN-S 76021 (rodzaje i zakres badań według punktu 4.1.b tablica 2 kolumna 4 tej normy).
   
4. W bankowozie typu C nie dopuszcza się stosowania instalacji gazowej.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka zamierza zakupić samochód, który wcześniej będzie użytkowany przez Spółkę na podstawie umowy leasingu. W dowodzie rejestracyjnym będzie posiadał wpis - rodzaj pojazdu: samochód specjalny, przeznaczenie: bankowóz. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność opodatkowaną, polegająca na produkcji konstrukcji metalowych i ich części. Samochód specjalny, o którym mowa we wniosku, jest bankowozem typu C, spełniającym wymagania techniczne określone w załączniku nr 5 do rozporządzenia Ministra Spraw wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. i będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na fakt, iż główny udziałowiec Spółki znajduje się poza granicami kraju, konieczne są częste wyjazdy do siedziby udziałowca. W takim przypadku transportowane są tajne dokumenty, które wymagają najwyższego zabezpieczenia. Samochód będzie służył do przewożenia tajnych i cennych materiałów, m.in.: zabezpieczonych dysków, pendrive, USB Flash Drive, Flash Disk, Flashdrive, Finger Disk, Massive Storage Device, Flash Memory Stick Pen Drive, USB-Stickpaint i innych nośników danych elektronicznych, laptopów i innych dokumentów przewożonych w formie papierowej. Ponadto będą przewożone papiery wartościowe, pieniądze i inne kosztowności.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane uregulowania stwierdzić należy, że ? wbrew stanowisku zawartemu we wniosku ? Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących raty związane z leasingiem ww. samochodu, jak również prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do jego napędu. Skoro bowiem prawo to przysługuje w związku z leasingiem pojazdu o specjalnym przeznaczeniu i nabyciem paliwa do jego napędu, wykorzystywanie bankowozu do celów innych niż jego przeznaczenie, wyklucza możliwość skorzystania z niego. Należy wskazać, że aby móc odliczyć w pełnej wysokości podatek naliczony związany z leasingiem samochodu o specjalnym przeznaczeniu (np. bankowozu) i odliczyć podatek naliczony przy zakupie paliwa służącego do jego napędu, pojazd ten winien służyć działalności opodatkowanej podatnika i to takiej, w której jego wykorzystywanie jest konieczne. Tytułem przykładu można wskazać wykorzystywanie bankowozu do świadczenia usług przewozu utargu. Nie jest natomiast ? w ocenie tut. organu ? taką działalnością prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie produkcji konstrukcji metalowych, z którą wiąże się przewożenie tajnych dokumentów w formie papierowej i elektronicznej oraz pieniędzy i innych kosztowności.

Reasumując należy stwierdzić, że w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczania podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych w wysokości 60% każdej raty, nie więcej niż 6.000 zł łącznie, o ile nie wystąpią okoliczności wyłączające to prawo, określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do napędu tego samochodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.