W przypadku darowizny nieruchomości zabudowanej wykorzystywanej w działalności, w której poczyniono (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2010 r. (data wpływu 16 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku darowizny nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2010 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku darowizny nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 25 października 2005 r., na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nabyła Pani aktem notarialnym nieruchomość zabudowaną, którą zaliczyła do środków trwałych. Transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W okresie styczeń 2006 r. ? styczeń 2007 r. ponosiła Pani wydatki związane z ulepszeniem ww. nieruchomości w łącznej kwocie 18.488,56 zł netto, od których odliczyła podatek naliczony (wartość ulepszenia nie przekroczyła 30% wartości nieruchomości). Inwestycja została oddana do użytkowania w styczniu 2007 r. W dniu 12 marca 2010 r. dokonała Pani darowizny m in. ww. nieruchomości na rzecz wnuka. Jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i dokonywała wyłącznie sprzedaży opodatkowanej wg stawki 22%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym jest Pani zobowiązana do korekty podatku naliczonego (o której mowa w art. 90 i 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) związanego z wydatkami inwestycyjnymi ponoszonymi w okresie styczeń 2006 r.? styczeń 2007 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta, o której mowa w art. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług, nie dotyczy przypadków darowizny środka trwałego. Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, korekty dokonuje się w przypadku sprzedaży towaru lub likwidacji działalności, a przedmiotowa sprawa dotyczy darowizny, czyli - zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy ? jednego z ?przejawów? przekazania na cele osobiste, które w okolicznościach wskazanych w tym przepisie, traktowane jest jak dostawa towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?). Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Ustawodawca dla celów podatku od towarów i usług zrównał z odpłatną dostawą towarów również niektóre nieodpłatne czynności. I tak, zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

• jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Jednocześnie stosownie do art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Z analizy powołanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, co do zasady, odpłatna dostawa towarów (rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, a w szczególności darowizny, pod warunkiem jednak, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl ust. 1 powyższego artykułu, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego.

Według zapisów ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania ? w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Z treści ust. 3 ww. artykułu wynika, że korekty, o której mowa wyżej dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Regulacja zawarta w art. 91 ust. 7 ustawy wskazuje, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z ust. 7a tego artykułu wynika, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w 2005 r. nabyła Pani - bez podatku - nieruchomość zabudowaną, którą zaliczyła do środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej). W okresie 2006 ? 2007 r. ponosiła wydatki na jej ulepszenie, od których odliczyła podatek naliczony. W 2010 r. dokonała Pani darowizny ww. nieruchomości na rzecz wnuka.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, iż darowizna przedmiotowej nieruchomości, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedstawionych okolicznościach nie została bowiem spełniona przesłanka art. 7 ust. 2 ustawy dotycząca istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu. Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego wyklucza możliwość uznania czynności darowizny za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu.

Z wniosku wynika, że przedmiotowa nieruchomość była przez Panią wykorzystywana ? jako środek trwały ? w działalności gospodarczej opodatkowanej stawką 22%. Zakupy służące ulepszeniu tego środka trwałego, których wartość wynosiła 18.488,56 zł netto, były więc związane z działalnością opodatkowaną, wobec czego miała Pani prawo do obniżenia podatku naliczonego z tytułu inwestycji. Jednakże z uwagi na zawarcie transakcji darowizny, która ? jak wskazano wyżej ? nie podlegała opodatkowaniu, powodującej zmianę przeznaczenia nieruchomości, a zatem również poczynionych w niej ulepszeń, na służące czynnościom nieopodatkowanym, była Pani zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z dokonanym ulepszeniem nieruchomości, na zasadach wynikających z powołanego przepisu art. 91 ust. 7 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.