Sprzedaż działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów (...)

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 21 września i 12 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 25 maja 1981 r. otrzymał Pan, w drodze umowy przekazania przez rodziców, gospodarstwo rolne, stanowiące działki o numerach 192, 209, 40, 51, 34, 215, 376, 77, o łącznej powierzchni 10,71 ha. Obecnie jest Pan właścicielem gospodarstwa rolnego o pow. 42,63 ha oraz dodatkowo dzierżawi grunt o pow. 31,46 ha od Agencji Nieruchomości Rolnych. W 2009 r. zamierza Pan sprzedać działkę o nr 376 o pow. 2,9623 ha, dzieląc ją na 9 działek rolnych o pow. od 0,3015 ha do 0.3235 ha. Nieruchomość ta przez wszystkie dotychczasowe lata była wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Poza prowadzeniem gospodarstwa rolnego nie prowadził Pan i nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej. Z dniem 31 grudnia 2003 r. stracił moc miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Gminy, natomiast z zaświadczenia wydanego przez Burmistrza z dnia 20 kwietnia 2009 r. wynika, że działka nr 376 położona w obrębie geodezyjnym, jest działką rolną na terenie oznaczonym w planie symbolem ?C 24 MW, MN, U-projektowana strefa zabudowy mieszkalnej wielorodzinnej i jednorodzinnej wraz z usługami nieuciążliwymi?. Jak wynika z załączonego wyżej zaświadczenia, w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy działka znajduje się na terenie, dla którego widnieje zapis: strefa zabudowy wielorodzinnej i jednorodzinnej z usługami, strefa ?W III? ograniczonej ochrony archeologicznej, strefa korzystnych warunków infrastrukturalnych. Są to grunty rolne R IIIb-IVb użytkowane rolniczo i sprzedawane będą jako działki rolne. Poza planowanym podziałem gruntu na działki nie dokonywał Pan innych czynności zmierzających do ich sprzedaży (uzbrojenie terenu, przekwalifikowanie gruntu, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy). W przeszłości nie zbywał Pan żadnych nieruchomości, a jedynie dokonał nabycia gruntów od osób prywatnych i Agencji Nieruchomości Rolnych. Nie planuje Pan dokonywać transakcji zbycia innych posiadanych działek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie?

Czy dokonanie sprzedaży działek rolnych, w wyniku podziału nieruchomości rolnej otrzymanej od rodziców w formie przekazania gospodarstwa rolnego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż gruntów rolnych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2009 r. znak ITPP2/443-610/09/AD, uznał stanowisko Pana za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożył Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 7 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 1077/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W ww. wyroku Sąd wskazał, że tematyka związana ze sprzedażą działek była już wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Znalazła ona również swoje odbicie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), a także orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10) oraz z dnia 10 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1668/11).

Stwierdził, że z uwagi na fakt, iż Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 581), konieczne jest ustalenie, czy skarżący dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Według Sądu, za kluczowe dla ustalenia charakteru działań skarżącego są takie elementy jak stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Sąd podzielił stanowisko zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 10 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 1668/11, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga uprzedniego ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Mając na uwadze powyższe Sąd nie podzielił stanowiska tut. organu, że sprzedaż ww. działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, skoro wchodziły one w skład gospodarstwa rolnego, a dokonujący tych czynności posiadał status podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Sąd przyjął, że o osobistym charakterze majątku decyduje zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia przedmiotu, towarzyszący mu w chwili jego nabycia. Stwierdził, iż planowana sprzedaż to czynność jednorazowa i brak jest podstaw, aby z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wywodzić zamiar dokonywania takich samych czynności w przyszłości, zwłaszcza, gdy sam wskazuje, że takiego zamiaru nie ma. W opinii Sądu, skoro z okoliczności wskazanych we wniosku nie można dostrzec, aby skarżący podejmował czynności, które mogłyby świadczyć o jego aktywności podobnej, jak u sprzedawcy profesjonalnie zajmującego się obrotem gruntami, to czynności opisane we wniosku mieściły się w ramach zarządu majątkiem prywatnym - nie mającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W dniu 28 maja 2012 r. wpłynął do tut. organu wyrok, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 1077/11, z klauzulą prawomocności.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 1077/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej ?podatkiem?, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza ? zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu ? obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług ? w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie ? musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osoba fizyczna nieprowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych regulacji stwierdzić należy, że mimo, iż grunty spełniają definicję towarów zawartą z art. 2 pkt 6 ustawy, z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby planując sprzedaż działek gruntu, działał Pan w charakterze handlowca. Przedmiotowy grunt został przez Pana nabyty w formie umowy przekazania przez rodziców w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego, a z treści wniosku nie wynika, aby poza podziałem wykonał Pan czynności mające na celu przygotowanie gruntu do sprzedaży. Powyższe wyklucza handlowy cel transakcji. W konsekwencji sprzedając ww. działki będzie Pan korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Taka czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe [w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)] - że sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, iż powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań ? planowana przez Pan sprzedaż działek ? nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że pomimo, iż prawidłowo stwierdził Pan, że sprzedaż przedmiotowych gruntów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt powołania błędnej podstawy prawnej, tj. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.