Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, określonym w ustawie z dnia 11.03.2004 r. o podatku od (...)

W dniu 03.07.2007 r. do tut. organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki z dnia 27.06.2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług, określonym w ustawie z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), usługi wykonywanej na zlecenie wierzyciela na podstawie umowy o restrukturyzację i finansowanie wierzytelności przeterminowanych. Pismem z dnia 16.07.2007 r. (znak: ŁUS-III-2-446/1369/07/MJS) Podatnik został wezwany w trybie art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Dnia 27.07.2007 r. do tut. Urzędu wpłynęło pismo Podatnika z dnia 26.07.2007 r., stanowiące odpowiedź na wezwanie.

Z w/w wniosku wraz z pismem uzupełniającym wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera umowy, których przedmiotem jest administrowanie oraz restrukturyzacja wierzytelności przysługujących kontrahentom Spółki. Do wniosku Spółka załączyła kserokopię przykładowej umowy o restrukturyzację i sfinansowanie wierzytelności przeterminowanych. W ramach administrowania wierzytelnością zleceniodawca udziela Spółce pełnomocnictwa do prowadzenia w jego imieniu rozmów z dłużnikiem w celu realizacji zadań określonych w umowie. W ramach zawartej umowy restrukturyzacji Spółka świadcząc zleceniodawcy usługę restrukturyzacji podejmuje różnorodne działania w zależności od stanu wierzytelności i zachowań dłużnika. Świadczenie usługi realizowanej na podstawie umowy obejmuje podjęcie następujących działań:

1. administrowanie wierzytelnością: pozyskanie informacji o stanie wierzytelności, zdolności dłużnika do realizacji jego zobowiązań, a w przypadku wierzytelności objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich - przeprowadzenie negocjacji z dłużnikiem zleceniodawcy i uzyskanie zgody dłużnika na przelew wierzytelności na rzecz Spółki, co skutkuje cesją wierzytelności zleceniodawcy na rzecz Spółki,

2. w przypadku braku zgody dłużnika na przelew wierzytelności - podjęcie działań zmierzających do odzyskania wierzytelności na rzecz zleceniodawcy, a w przypadku podjęcia postępowania sądowego lub egzekucyjnego - sfinansowanie kosztów postępowań sądowych i egzekucyjnych do momentu ich całkowitego wyegzekwowania od dłużnika.

W dniu zawarcia umowy zleceniodawca przelewa (ceduje) na Spółkę wszystkie wierzytelności wraz z wszelkimi prawami z nimi związanymi, w szczególności prawem do naliczania odsetek ustawowych za przekroczenie terminu płatności od dnia wymagalności świadczenia do dnia zapłaty, z wyjątkiem obowiązków z tytułu gwarancji i rękojmi ciążących na zleceniodawcy. W przypadku wierzytelności objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich, cesja zostaje zawarta z zastrzeżeniem warunku zawieszającego w postaci uzyskania pisemnej zgody dłużnika na cesję. W przypadku braku uzyskania zgody dłużnika w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy, cesja nie dochodzi do skutku, a Spółka przystępuje do windykacji wierzytelności na rzecz zleceniodawcy.

W ramach świadczonej usługi Spółka gwarantuje, iż zleceniodawca otrzyma w umówionej dacie kwotę stanowiącą 100 % wartości należności głównych oraz odsetek naliczonych na dzień zawarcia umowy. Jest to integralny element całej konstrukcji umowy, mający charakter finansowania, gwarantujący, iż zleceniodawca niezależnie od zachowań dłużnika otrzyma w umówionym terminie równowartość należnych mu kwot.

Wierzyciel pierwotny (zleceniodawca) przenosi wierzytelności na Spółkę za kwotę stanowiącą 100 % wartości tych wierzytelności. W odniesieniu do wierzytelności objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich, przedmiotowa kwota jest uiszczana przez Spółkę jeszcze przed terminem jaki przewidziano dla wyrażenia zgody przez dłużnika. W przypadku wyrażenia przez dłużnika zgody na cesję, kwota ta podlega w całości zaliczeniu na poczet kwoty należnej zleceniodawcy z tytułu nabycia przez Spółkę wierzytelności.

Jeśli dłużnik nie wyrazi zgody na cesję wierzytelności, Spółka na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez kontrahenta (zleceniodawcę) prowadzi działania zmierzające do odzyskania od dłużnika należności przysługujących zleceniodawcy. Wówczas kwota wpłacona wcześniej przez Spółkę (w wysokości 100 % wartości wierzytelności) jest potrącana przez Spółkę z kwotami wyegzekwowanymi od dłużnika.

Z tytułu wykonania usługi restrukturyzacyjnej Spółce przysługuje od zleceniodawcy wynagrodzenie (prowizja), obejmujące procentowo ustaloną w umowie część równowartości należności głównej i odsetek naliczonych od dnia wymagalności faktury do dnia rzeczywistej zapłaty należności głównej. Wynagrodzenie jest naliczane na jednakowych zasadach, niezależnie od tego, jakimi metodami dochodzi do realizacji usługi. Wysokość wynagrodzenia jest więc taka sama, niezależnie od tego, czy wykonanie usługi nastąpi przy zastosowaniu cesji wierzytelności, czy też poprzez podjęcie działań windykacyjnych. Wynagrodzenie Spółka otrzymuje z chwilą wykonania usługi. Na podstawie postanowień umownych, za moment wykonania usługi restrukturyzacji strony uważają:

1. w przypadku wierzytelności nie objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich - moment dokonania cesji,

2. w przypadku wierzytelności objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich - moment uzyskania zgody dłużnika na przelew wierzytelności zleceniodawcy na rzecz Spółki, co skutkuje zrealizowaniem cesji i zdjęciem ze zleceniodawcy ciężaru związanego z ryzykiem egzekwowania wierzytelności,

3. w przypadku wierzytelności objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich, jeśli dłużnik nie wyraził zgody na cesję - moment wyegzekwowania na rzecz zleceniodawcy należnych mu kwot w ramach działań windykacyjnych, przy czym w przypadku wyegzekwowania części należności usługa jest wykonana częściowo (w proporcji odpowiadającej wyegzekwowanej kwocie),

4. moment dokonania przez dłużnika zapłaty wierzytelności: na rachunek zleceniodawcy lub Spółki w okresie od dnia zawarcia umowy do ostatniego dnia terminu przewidzianego dla wyrażenia przez dłużnika zgody na przelew wierzytelności, przy czym w przypadku zapłaty przez dłużnika części należności usługa jest wykonana częściowo (w proporcji odpowiadającej wpłaconej kwocie).

Zdarzenie podlegające na dokonaniu przez dłużnika zapłaty w powyższym terminie jest na gruncie umowy traktowane na równi z podjęciem przez Spółkę działań windykacyjnych na rzecz zleceniodawcy.

Na podstawie zawartych umów Spółka administruje głównie wierzytelnościami wymagalnymi, choć konstrukcja zawieranych umów nie wyklucza objęcia nią również wierzytelności niewymagalnych.

Jeśli w ramach świadczonej usługi restrukturyzacji dochodzi do cesji wierzytelności na rzecz Spółki, to ryzyko niewypłacalności dłużnika w całości obciąża Spółkę. Jeśli jednak realizacja usługi polega na prowadzeniu czynności windykacyjnych, wówczas ryzyko niewypłacalności dłużnika pozostaje u zleceniodawcy.

Jeśli dojdzie do cesji wierzytelności, wówczas Spółka zgodnie z wypracowaną metodologią postępowania wobec swoich dłużników, prowadzi z nimi rozmowy mające doprowadzić do polubownego rozwiązania problemu zadłużenia danej jednostki. Jeśli podejmowane starania nie przynoszą oczekiwanych rezultatów, wówczas Spółka podejmuje przewidziane prawem działania, które mają doprowadzić do zaspokojenia jej roszczeń. Polityka Spółki nie zakłada odsprzedawania nabytych wierzytelności.

Spółka informuje, iż usługa świadczona w ramach umowy restrukturyzacyjnej spełnia warunki niezbędne do zaklasyfikowania jej na równi z usługą faktoringu. Według Spółki w ramach umowy dochodzi do świadczenia jednej usługi, mimo, że jest ona realizowana przy zastosowaniu różnych metod, takich jak cesja wierzytelności, czy działania stricte windykacyjne. Spółka zaklasyfikowała świadczoną usługę jako usługę faktoringu o PKWiU 65.22.10-00.10.

W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka zadała pytanie, czy w/w usługa wykonywana na zlecenie wierzyciela na podstawie umowy o restrukturyzację i finansowanie wierzytelności przeterminowanych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22 %.

Zdaniem Podatnika, przedmiotowa usługa jest opodatkowana według stawki 22 %. Jest to konsekwencją faktu, iż opisana usługa nie spełniając definicji usług wymienionych w poz. 3 pkt 5 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług jest w pewnym sensie pochodną tych usług i dlatego zasadne jest zastosowanie stawki 22 %. Biorąc pod uwagę złożoność usługi świadczonej przez Spółkę oraz fakt, iż poszczególne elementy realizowanej usługi wykazują podobieństwo do usługi faktoringu (administrowanie wierzytelnością, uwolnienie zleceniodawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności, zagwarantowanie zleceniodawcy przekazania umówionej kwoty w ustalonym z góry terminie), Spółka zastosowała do przedmiotowej usługi stawkę podatku 22 % - na podstawie art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z treścią poz. 3 pkt 5 załącznika nr 4 do ustawy. W opinii Spółki usługa świadczona w ramach zawieranych umów restrukturyzacji powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 22 %. Przemawia za tym fakt, iż ze zwolnienia od podatku nie korzystają usługi ściągania długów i faktoringu (art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z treścią poz. 3 pkt 5 załącznika nr 4 do ustawy 'Wykaz usług zwolnionych od podatku').

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 w/w ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towaru w rozumieniu art. 7 w/w ustawy.

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych (art. 8 ust. 3 ustawy). Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24.01.2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wyrobu lub usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź. Tak, więc to Podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania czynności, których dotyczy wniosek, a w razie wątpliwości Podatnik może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Spółka powinna zatem sama (lub z pomocą opinii interpretacyjnej Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi) określić prawidłową klasyfikację czynności wykonywanych w ramach umowy o restrukturyzację, której dotyczy wniosek. Podatnik, pouczony w wezwaniu z 16.07.2007 r. o treści powyższego Komunikatu, poinformował, iż czynności wykonywane w ramach przedmiotowej umowy stanowią usługę faktoringu o PKWiU 65.22.10-00.10. Spółka nie przedstawiła jednak opinii Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. stanowi natomiast, iż zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W załączniku tym pod poz. 3 ujęte zostały usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w PKWiU Sekcja J ex (65-67), z wyłączeniem:

1) działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,

2) usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,

3) usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),

4) usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,

5) usług ściągania długów oraz faktoringu,

6) usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,

7) usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,

8) transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,

9) transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

W obliczu powyższych przepisów prawa podatkowego, dla ustalenia, czy czynności wykonywane przez Spółkę w ramach umowy o restrukturyzację i sfinansowanie wierzytelności przeterminowanych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22 % (na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług), czy może korzystają ze zwolnienia od podatku (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy), niezbędne jest dokonanie analizy charakteru różnych czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach przedmiotowej umowy zależnie od rodzaju wierzytelności (wierzytelności objęte zakazem cesji lub wierzytelności zakazem nie objęte) oraz zachowań dłużnika (wyrażenie przez dłużnika zgody na cesję, nie wyrażenie takiej zgody lub dokonanie dobrowolnej zapłaty) - ze szczególnym uwzględnieniem cech definicyjnych usług faktoringu i ściągania długów.

Usługi pośrednictwa finansowego należące do PKWiU sekcja J ex 65-67 co do zasady korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy. Jednakże na mocy pkt 5 poz. 3 załącznika nr 4 zwolnienie nie znajduje zastosowania do usług faktoringu i usług ściągania długów.

Przez faktoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy faktoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polega więc na 'wyręczeniu' klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu, przy czym aby stwierdzić, iż w danym przypadku mamy do czynienia z faktoringiem, cesji wierzytelności muszą towarzyszyć czynności dodatkowe z zakresu szeroko rozumianej obsługi finansowej (przykładowo wymienione powyżej) wykonywane przez faktora (cesjonariusza) na rzecz faktoranta (cedenta).

Usługi ściągania długów występują natomiast wówczas, gdy usługodawca działając na rzecz zleceniodawcy (wierzyciela wierzytelności) i w jego interesie prowadzi działania mające na celu wyegzekwowanie od dłużnika kwot należnych zleceniodawcy. Konsumentem takiej usługi jest wierzyciel, który dzięki działaniom usługodawcy może odzyskać od dłużnika należne kwoty. Dla zakwalifikowania danych czynności do usług ściągania długów konieczne jest stwierdzenie, iż rzeczywistym celem ich wykonywania jest faktyczne ściągnięcie długu, a usługodawca ściąga dług dla usługobiorcy, a nie dla siebie.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie ulega wątpliwości, iż Spółka świadczy na rzecz swojego kontrahenta (zleceniodawcy) odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka za wynagrodzeniem (w postaci prowizji stanowiącej określony w umowie procent wartości należności głównej oraz odsetek od tej wierzytelności) zdejmuje bowiem ze swojego kontrahenta (zleceniodawcy) ciężar windykacji wierzytelności, gwarantując zleceniodawcy, iż w określonym dniu otrzyma on równowartość przysługujących mu należności. Zagwarantowanie zleceniodawcy, że niezależnie od zachowań dłużnika otrzyma w umówionym terminie równowartość należnych mu kwot stanowi integralny element umowy, w którym z perspektywy zleceniodawcy wyraża się ekonomiczny sens zawierania umowy o restrukturyzację w kształcie przedstawionym przez Spółkę. Powyższy efekt jest jednak uzyskiwany przy wykorzystaniu różnych metod. W ramach realizacji umowy o restrukturyzację i sfinansowanie wierzytelności przeterminowanych Spółka wykonuje bowiem różne czynności zależnie od tego, czy dana wierzytelność podlegająca restrukturyzacji jest objęta zakazem cesji na rzecz osób trzecich, a w przypadku wierzytelności objętych takim zakazem - w zależności od zachowań dłużnika (to jest w zależności od tego, czy dłużnik wyrazi zgodę na cesję, nie wyrazi takiej zgody, czy może dokona dobrowolnej zapłaty zobowiązania w okresie od zawarcia umowy o restrukturyzację do upływu terminu na wyrażenie przez dłużnika zgody na cesję). Jak Spółka informuje we wniosku, w ramach umowy w każdym przypadku wykonuje ona czynności administrowania wierzytelnością, obejmujące pozyskanie informacji o stanie wierzytelności i zdolności dłużnika do realizacji jego zobowiązań, przeprowadzenie w imieniu zleceniodawcy (na podstawie stosownego pełnomocnictwa) rozmów z dłużnikiem w celu realizacji zadań określonych w umowie, a w przypadku wierzytelności objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich - dodatkowo przeprowadze nienegocjacji z dłużnikiem zleceniodawcy i uzyskanie zgody dłużnika na przelew wierzytelności na rzecz Spółki.

W przypadku, gdy wierzytelność nie jest objęta zakazem cesji, na mocy umowy o restrukturyzację zawartej przez strony (Spółkę i zleceniodawcę) dochodzi do cesji wierzytelności na rzecz Spółki, a Spółka uiszcza na rzecz zleceniodawcy (wierzyciela pierwotnego) kwotę stanowiącą 100 % wartości tych wierzytelności. W przypadku wierzytelności objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich, cesja zostaje zawarta z zastrzeżeniem warunku zawieszającego w postaci uzyskania pisemnej zgody dłużnika na cesję, a kwota stanowiącą 100 % wartości wierzytelności jest uiszczana przez Spółkę jeszcze przed terminem jaki przewidziano dla wyrażenia zgody przez dłużnika. W przypadku wyrażenia przez dłużnika zgody na cesję, kwota ta podlega w całości zaliczeniu na poczet kwoty należnej zleceniodawcy z tytułu nabycia przez Spółkę wierzytelności. W przypadku braku uzyskania zgody dłużnika w wyznaczonym terminie od dnia zawarcia umowy, cesja nie dochodzi do skutku, a Spółka przystępuje do windykacji wierzytelności na rzecz zleceniodawcy. Wówczas kwota wpłacona wcześniej przez Spółkę (w wysokości 100 % wartości wierzytelności) jest potrącana przez Spółkę z kwotami wyegzekwowanymi od dłużnika.

W obliczu przedstawionego powyżej katalogu cech charakterystycznych usługi faktoringu oraz rodzaju czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach umowy o restrukturyzację i sfinansowanie wierzytelności przeterminowanych, trzeba stwierdzić, iż w przypadku, gdy w ramach przedmiotowej umowy dochodzi ostatecznie do nabycia przez Spółkę od kontrahenta wierzytelności, mamy do czynienia z usługą faktoringu, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (na mocy pkt 5 poz.

3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług). Powyższy przypadek opisany we wniosku należy bowiem odróżnić od sytuacji, gdy nabycie wierzytelności następuje jedynie na podstawie umowy cesji, która nie obejmuje dodatkowych czynności wykonywanych przez nabywcę na rzecz zbywcy, charakterystycznych dla faktoringu. Wówczas mamy do czynienia jedynie z nabyciem wierzytelności, które stanowi usługę obrotu wierzytelnościami korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy. Pod pojęciem obrotu wierzytelnościami rozumie się bowiem zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie przez nabywcę (we własnym imieniu i na własną rzecz - co wyklucza wykonywanie usługi ściągania długów na rzecz wierzyciela pierwotnego, gdyż nie jest on już wówczas beneficjentem czynności windykacyjnych) lub w celu ich dalszej odsprzedaży. Natomiast, gdy tak, jak w przedstawionym przez Spółkę przypadku, cesji wierzytelności towarzyszą jakieś dodatkowe czynności (o charakterze szeroko rozumianej obsługi finansowej), do których wykonania na rzecz zleceniodawcy (cedenta) zobowiązuje się usługodawca (cesjonariusz) dochodzi w istocie do wykonania usługi faktoringowej. Jak Spółka wyraźnie wskazuje we wniosku, oprócz cesji wierzytelności (skutkującej przejęciem ryzyka niewypłacalności dłużnika) umowa o restrukturyzację i sfinansowanie wierzytelności obejmuje również wykonanie przez Spółkę czynności administrowania wierzytelnością: pozyskanie informacji o stanie wierzytelności i zdolności dłużnika do realizacji jego zobowiązań, przeprowadzenie rozmów z dłużnikiem w celu realizacji celów umowy, a w przypadku wierzytelności objętych zakazem cesji na rzecz osób trzecich - dodatkowo przeprowadzenie negocjacji z dłużnikiem zleceniodawcy i uzyskanie zgody dłużnika na przelew wierzytelności na rzecz Spółki. Dlatego, jeśli w ramach wykonania umowy o restrukturyzację dochodzi do cesji wierzytelności, czynności wykonywane przez Spółkę w ramach tej mowy należy uznać za usługę faktoringu. Fakt, że mamy wówczas do czynienia z faktoringiem potwierdza też sama Spółka, wskazując dla wykonywanej usługi grupowanie PKWiU 65.22.10-00.10 'Usługi faktoringu'.

Trzeba jednak zauważyć, iż ponieważ do essentialia negotii umowy faktoringu należy nabycie (przelew, cesja) wierzytelności, w przypadku, gdy dłużnik wierzytelności objętej zakazem cesji na rzecz osób trzecich nie wyrazi zgody na cesję, przez co cesja nie dojdzie do skutku, a Spółka w ramach umowy o restrukturyzację i sfinansowanie wierzytelności podejmie na zlecenie wierzyciela działania windykacyjne, nie będziemy mieli do czynienia z usługą faktoringu, lecz z klasyczną usługą ściągania długów (która, jako wymieniona w pkt 3 poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług również nie korzysta ze zwolnienia od podatku). Wówczas bowiem Spółka na zlecenie, w imieniu i na rzecz wierzyciela będzie prowadzić czynności zmierzające do wyegzekwowania od dłużnika na rzecz wierzyciela należnych temu wierzycielowi kwot.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż usługa wykonywana przez Spółkę na rzecz wierzyciela w ramach przedstawionej umowy o restrukturyzację i sfinansowanie wierzytelności przeterminowanych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22 % - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. Usługa ta należy bowiem do usług pośrednictwa finansowego, które na mocy pkt 5 poz. 3 załącznika nr 4 do w/w ustawy zostały wyłączone z zakresu zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust.

1 pkt 1 ustawy w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy, z tym zastrzeżeniem, że w przypadku, gdy dojdzie do cesji wierzytelności usługę wykonywaną przez Spółkę należy uznać za faktoring, a w przypadku, gdy cesja nie dojdzie do skutku ze względu na brak uzyskania zgody dłużnika i Spółka podejmie działania windykacyjne lub dłużnik dokona dobrowolnej zapłaty - za usługę ściągania długów. Na mocy pkt 5 poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy ze zwolnienia wyłączono zarówno usługi faktoringu, jak i usługi ściągania długów.

Na koniec warto zauważyć, iż powyższe wnioski są zgodne ze stanowiskiem wyrażonym przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu z dnia 26.06.2003 r. w sprawie C-305/01 dotyczącym zakresu zastosowania zwolnienia od podatku od wartości dodanej przewidzianego dla usług finansowych. W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził m.in. że 'działalność ekonomiczna, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa długi, ponosząc ryzyko zwłoki, i który w zamian pobiera od swych klientów prowizję (prawdziwy faktoring), stanowi odzyskiwanie długów i faktoring w znaczeniu art. 13B lit. d pkt 3 zdanie ostatnie szóstej dyrektywy (77/388) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych i dlatego jest wyłączony ze zwolnienia ustanowionego tym przepisem. Zgodnie z jego obiektywnym charakterem, zasadniczym celem faktoringu jest odzyskanie długów, które strona trzecia ma wobec faktoranta. Dlatego faktoring uznaje się za stanowiący jedynie wariant bardziej ogólnego pojęcia odzyskiwania długów, niezależnie od sposobu jego przeprowadzania'.

W konsekwencji, choć usługi wykonywane przez Spółkę w ramach umowy o restrukturyzację i sfinansowanie wierzytelności przeterminowanych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22 % (co jest zgodne ze stanowiskiem Spółki wyrażonym we wniosku), to jednak w przedstawionym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z jednorodną rodzajowo usługą faktoringu, lecz zależnie od rodzaju czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach umowy (zależnie od tego, czy dochodzi do cesji wierzytelności, czy tylko do jej windykacji na rzecz zleceniodawcy) - z usługą faktoringu albo usługą ściągania długów.

Tym samym, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznaje stanowisko Podatnika przedstawione w tym zakresie we wniosku z dnia 27.06.2007 r., uzupełnionym pismem z dnia 26.07.2007 r., za nieprawidłowe i orzeka jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku. Interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej ? do czasu jej zmiany lub uchylenia.