Czy zapłata wekslem, w sposób opisany we wniosku, za zakupione środki trwałe jest wydatkiem kwalifikowanym, (...)

UZASADNIENIE

I.Stan faktyczny:
Spółka Akcyjna po uzyskaniu zezwolenia na prowadzenie działalności w Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefie Ekonomicznej zamierza zrealizować szereg inwestycji polegających na zakupie i wytworzeniu środków trwałych. Jeden z dostawców zgodził się aby realizacja płatności za dostarczone środki trwałe odbyła się poprzez wręczenie przez Wnioskodawcę weksla własnego. Dostawca będzie uprawniony do otrzymania w przyszłości od Wnioskodawcy sumy wekslowej z odsetkami oraz do przeniesienia wierzytelności wekslowej na rzecz banku lub innej instytucji finansowej według własnego uznania. Wnioskodawca dokona spłaty zobowiązania wekslowego na rachunek posiadacza weksla, którym będzie dostawca środka trwałego lub instytucja finansowa, która nabędzie weksel od dostawcy.

II. Zdanie Wnioskodawcy:
Czy opisany powyżej sposób zapłaty wekslem za zakupione środki trwałe jest wydatkiem kwalifikowanym, który może zostać zaliczony przez Spółkę do kosztów inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, będących podstawą ustalenia wielkości pomocy regionalnej przysługującej Wnioskodawcy z tytułu inwestycji w SSE, w dacie wręczenia weksla?

III. Stanowisko Wnioskodawcy.
Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata wekslem za zakupione środki trwałe jest wydatkiem kwalifikowanym, który może zostać zaliczony przez Wnioskodawcę do kosztów inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, będących podstawą ustalenia wielkości pomocy regionalnej przysługującej Wnioskodawcy z tytułu inwestycji w SSE, w dacie wręczenia weksla dostawcy.Według Wnioskodawcy funkcja płatnicza weksla, jako jednego ze sposobów jego wykorzystania, wyraża się tym że jest on środkiem wyrównywania zobowiązań podatkowych. Ponadto wręczenie weksla wierzycielowi, jeżeli strony umowy wyraźnie tak postanowią, może skutkować umorzeniem zobowiązania dłużnika w ramach instytucji odnowienia, o której mowa w art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego. Przyjmuje się wówczas, że wygaśnięcie pierwotnego zobowiązania nastąpiło z zaspokojeniem wierzyciela. Istnieje tu pewne zbliżenie do datio in solutum, tylko że w przypadku odnowienia w miejsce świadczenia wstępuje nowe zobowiązanie dłużnika. Możliwość umorzenia zobowiązania poprzez wręczenie weksla wierzycielowi wyrażona została również w literaturze.

Funkcja płatnicza weksla polega na tym, że może być on przez strony uznany za środek wykonywania zobowiązań. Skutek taki zachodzi jednak tylko o tyle, o ile strony danego stosunku prawnego wyraźnie tak postanowią. Nie będąc bowiem surogatem pieniądza, weksel nie ma mocy umarzania zobowiązań z mocy samego prawa ? glosa T. Komosa do uchwały SN z dnia 20 maja 1992 r. III CZP 52/92. Z powyższego wynika, że wręczenie przez Spółkę weksla własnego dostawcy środka trwałego skutkuje dokonaniem efektywnej zapłaty ceny za środek trwały, a tym samym powstaniem wydatku w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto należy wskazać, że na gruncie powyższej ustawy źródło finansowania wydatku jest obojętne.

Za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą, zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze, z wyłączeniem środków trwałych transportu nabywanych przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, pod warunkiem zaliczenia ich ? zgodnie z odrębnymi przepisami ? do składników majątku podatnika, zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Z treści przytoczonego wyżej paragrafu można wyprowadzić następujące wnioski:
a) definicja kosztów inwestycji obejmuje wydatki na zakup lub wytworzenie środka trwałego;
b) koszty inwestycji to koszty, które zostały poniesione, niezależnie od formy zapłaty, a zatem, również przez potrącenie lub odnowienie;
c) koszty inwestycji nie mogą być wyższe niż wartość początkowa ustalona dla potrzeb amortyzacji.
Przepis § 6 nie uzależnia zatem zaliczenia wydatków do kosztów inwestycji od źródeł finansowania wydatków i sposobu realizacji zobowiązania wobec dostawcy. Mając na względzie powyższe argumenty, wszelkie wydatki na zakup lub wytworzenie środków trwałych, poniesione przez Spółkę poprzez wręczenie weksla własnego z zamiarem odnowienia zobowiązania stanowią koszty inwestycji w dacie ich poniesienia stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów czyli w dacie wręczenia weksla. Natomiast nie będą kosztem inwestycji uprawniającym do zwolnienia z podatku wydatki na wykupienie weksla.

IV.Stanowisko Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego.
Odpowiadając na wniosek, w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego informuje:Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. nr 123, poz. 600 z późn. zm.) dochody uzyskane z działalności prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia przez osoby prawne, są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych. Art. 17 ust. 1 pkt 34 stanowi, iż wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielonej w formie tego zezwolenia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w powyższym artykule, są w przypadku Wnioskodawcy przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. nr 222, poz. 2252 z późn. zm.). Zgodnie z § 3 ust. 1 powyższego rozporządzenia, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt. 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji lub tworzenia nowych miejsc pracy.

W myśl § 6 ust. 1 za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na:
1)zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze, z wyłączeniem środków transportu nabywanych przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, pod warunkiem zaliczenia ich ? zgodnie z odrębnymi przepisami ? do składników majątku podatnika,
2)rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych- zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Zarówno rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r., jak i przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiują momentu, w którym koszt uznaje się za poniesiony. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jak również w literaturze przedmiotu, za koszt (wydatek) poniesiony uznaje się koszt faktycznie zrealizowany ? wydatek w znaczeniu kasowym (por. wyrok NSA z dnia 22.10.2004 r. sygn. FSK 624/04). Przy czym wykładnia językowa użytego sformułowania ?koszty poniesione w celu uzyskania przychodu? w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również ?koszty inwestycyjne (...) poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia? w § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej wskazuje na czas dokonany, a co za tym idzie, na stan, w którym nastąpiło obciążenie kosztem nie tylko w sensie ewidencyjnym, ale w znaczeniu realnym, czyli w faktycznym poniesieniu wydatku (por. wyrok NSA z dnia 14.04.2004 r. sygn. akt FSK 113/04). Ponadto poniesienie kosztu musi mieć charakter definitywny.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25.11.2002 r. (sygn. akt I SA/Łd 709/2001) stwierdził, iż ?zwrot koszty poniesione oznacza koszty faktycznie i bezpośrednio poniesione przez podatnika. Są to zatem takie wydatki, które mają charakter definitywny i nie podlegają zwrotowi?. Powyższe stanowisko wynika z zasady zawartej w ustawie o podatku dochodowym, zgodnie z którą określone przychody powinny być uznane za należne, zaś koszty za poniesione dopiero wówczas, gdy tego rodzaju zdarzenie faktycznie lub prawnie wystąpi w rzeczywistości (por. wyrok NSA z dnia 16.07.1999 r. sygn. akt III SA 7708/98).

Weksel należy do zbiorczej kategorii, jaką są papiery wartościowe na zlecenie, legitymujące osobę wymienioną w dokumencie oraz każdego na kogo prawa zostały przeniesione przez indos do wszelkich praw z weksla. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz.

U. nr 37, poz. 282 z późn. zm.) weksel jest dokumentem istnienia zobowiązania osób, które go podpisały, a osobą uprawnioną do realizacji praw majątkowych wskazanych na wekslu jest jego prawny posiadacz. Do najważniejszych funkcji weksla należą: funkcja płatnicza i funkcja kredytowa. Funkcja płatnicza wynika z tego, iż weksel wręczany jest zamiast zapłaty przy zakupie towarów lub usług. Należy jednak podkreślić, że weksel nie jest surogatem pieniądza i wręczenie go nie może być uważane za jednoznaczne z zapłatą. Natomiast funkcja kredytowa weksla wyraża się w odroczonym terminie płatności należności za zakupione towary lub usługi do daty oznaczonej na wekslu. Tym samym dłużnikowi zostaje udzielony przez wierzyciela tzw. kredyt kupiecki (zwany też kredytem handlowym). Z obu tych funkcji weksla wynika jednoznacznie, iż jego wręczenie nie skutkuje zapłatą. Tym samym brak jest istotnego elementu, pozwalającego stwierdzić iż poniesiony został koszt inwestycji jako wydatek kwalifikujący się do skorzystania z powyższej pomocy. Sytuacji nie zmienia fakt, iż wręczenie weksla własnego nastąpiło ze skutkiem odnowienia, o którym mowa w art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z ustalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, aby uznać koszt za poniesiony musi on być nie tylko wydatkiem o charakterze kasowym ale musi być również wydatkiem poniesionym przez samego podatnika (pokrytym z jego zasobów majątkowych).

Ministerstwo Finansów w piśmie nr PB4/KA-8213-321-25/06 z dnia 05 kwietnia 2006 r. stwierdziło, iż ?zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków, kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to poniesienie musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie deklarację o zamiarze jego poniesienia w przyszłości. W związku z tym nie jest wystarczające dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego, jedynie dokonanie odpisu, niebędącego wydatkiem lub zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia?. Ponadto należy mieć również na uwadze, że wszelkie obowiązki podatkowe, jak również związane z nimi uprawnienia, a w szczególności ulgi podatkowe, mogą wynikać wyłącznie z ustaw podatkowych i nie mogą być znoszone, zmieniane czy poszerzane umowami cywilnoprawnymi (por. wyrok NSA z dnia 26.02.1999 r. sygn. akt I SA/Łd 388/97).

Skoro przytoczony powyżej § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej wymaga dla zaliczenia kosztów inwestycji do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą faktycznego poniesienia wydatku, to wręczenie weksla potwierdzającego zobowiązanie z umowy sprzedaży środków trwałych, nawet w sytuacji gdy w wyniku odnowienia zobowiązanie to wygasło, nie uprawnia do skorzystania z powyższego uprawnienia.Powyższe oznacza, że stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowane w sprawie jest nieprawidłowe.

Referencje

PB4/KA-8213-321-25/06, wyjaśnienie Ministerstwa Finansów