Czy dodatnia wartość firmy powstała w wyniku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (...)

Pismem z dnia 28 września 2006 r. (data wpływu: 29 września 2006 r.)uzupełnionym pismem z dnia 07 grudnia 2006 r. Spółka zwróciła się do tut. Organu podatkowego o udzielenie interpretacji w kwestii amortyzacji wartości firmy i ustalenia wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w przypadku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:
Spółka Akcyjna utworzyła Spółkę (stając się jej udziałowcem) dla realizacji projektów developerskich w celu wydzielenia określonego projektu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez inną spółkę należącą do Grupy Kapitałowej (Spółka developerska), do spółki specjalnego przeznaczenia (czyli Spółki), co ma pozwolić na prawidłowe i sprawne realizowanie zawartych umów związanych z prowadzoną przez Spółkę developerską działalnością.
W związku z powyższym podział ról jest taki, że Spółka developerska rozpoczyna i prowadzi proces inwestycyjny, a po jego zakończeniu wydziela obiekty objęte tym projektem do spółek zarządzających danym projektem, sama natomiast kontynuuje inne projekty. Jedną ze spółek zarządzających jest Spółka z o.o. w organizacji, która została wydzielona organizacyjnie i finansowo, dzięki czemu może działać jako samodzielne przedsiębiorstwo.
W momencie zakończenia realizacji poszczególnych projektów inwestycyjnych Spółka developerska przeniesie całość posiadanych przez nią aktywów i pasywów w związku z realizowanym bieżąco projektem inwestycyjnym na Spółkę, w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przeniesienie to nastąpi poprzez wniesienie przez Spółkę developerską wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Inwestycji realizowanej przez tę Spółkę wraz ze wszystkimi składnikami związanymi z taką inwestycją (prawa, umowy, księgi itp.).
Zdaniem Wnioskodawcy inwestycja wnoszona przez Spółkę developerską będzie stanowić zorganizowaną i powiązaną funkcjonalnie całość obejmującą m.in. takie składniki jak: budynki oraz wydzielone lokale, obiekty towarzyszące budynkom tj. aleje, drogi dojazdowe, chodniki, grunty, wszystkie wierzytelności, zobowiązania związane z tymi budynkami, tajemnice przedsiębiorstwa, jego księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Prócz powyższych składników do Spółki przejdą pracownicy Spółki developerskiej zajmujący sie bieżącą obsługą składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przenoszonych do Spółki.
Podatnik zaznacza, że w celu ustalenia prawidłowej wartości składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wnoszonych do Spółki będzie dokonana ich wycena przez biegłego rzeczoznawcęna dzień wniesienia aportu.

W związku z opisanym stanem faktycznym Podatnik wnosi o odpowiedź na następujące pytania:
1).

Czy dodatnia wartość firmy powstała w wyniku wniesienia aportem ZCP Spółki developerskiej (o ile taka wartość firmy powstanie) podlega zgodnie z art. 16b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji, jako wartość powstała w wyniku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ?
Zdaniem Spółki wniesiony do niej aport w postaci Inwestycji wraz ze wszystkimi składnikami (prawa, umowy, księgi) przez Spółkę developerską spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. będzie wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki developerskiej.
Aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonany na rzecz Spółki przez Spółkę developerską obejmuje szereg składników, które dopiero jako całość mogą funkcjonować w celu realizacji określonych celów gospodarczych. Składniki te są obsługiwane przez wyszkolonych pracowników zajmujących się wyłącznie tymi składnikami. Zostaną oni przeniesieni wraz z zajmowanymi przez siebie etatami ze Spółki developerskiej do Spółki.
W opinii Spółki, ewentualna dodatnia różnica między nominalną wartością udziałów wydanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci Inwestycji a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dodatnia wartość firmy) nie będzie podlegać amortyzacji dla celów podatkowych stosownie do art. 16b ust. 2 pkt. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ jej nabycie nie nastąpiło w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania, ani wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.
2).Czy w sytuacji, gdy wskutek wniesienia aportem ZCP Spółki developerskiej w Spółce powstanie powyższa dodatnia wartość firmy, to środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przyjęte przez Spółkę do używania powinny zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt.1 oraz art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostać wycenione w ich wartości rynkowej?
Spółka uważa,że środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przyjęte przez nią do używania wskutek wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki developerskiej winny zostać wycenione dla celów amortyzacji w wartości rynkowej zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt. 1 i ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
3).Czy w sytuacji, gdy wskutek wniesienia aportem ZCP nie powstanie dodatnia wartość firmy, to środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przyjęte przez Spółkę do używania powinny zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt.1 oraz art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostać wycenione w ich wartości rynkowej, lecz w ten sposób, aby łączna wartość tych środków trwałych nie przekroczyła różnicy pomiędzy nominalną wartością udziałów wydanych przez Spółkę a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi?
W opinii Spółki, w przypadku gdy wskutek wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powstanie dodatnia wartość firmy, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przyjęte przez tę Spółkę do używania winny być wycenione według zasad określonych w art. 16g ust. 10 pkt. 2 i ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Podatnika oznacza to, że w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy, każdy składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa winien być wyceniony dla celów amortyzacji w jego wartości rynkowej. Jednocześnie należy dokonać porównania czy suma ustalonych wartości rynkowych poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie przekracza różnicy między nominalną wartością wydanych udziałów a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, posługując się w tym celu proporcją, w jakiej wartości rynkowe poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozostają w łącznej wartości rynkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Według Spółki, dla wyliczenia łącznej wartości początkowej wniesionych aportem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy pomniejszyć nominalną wartość udziałów wydanych w zamian za wniesiony aport o wartość składników majątkowych rozumianą jako wartość księgową aktywów pomniejszoną o wysokość przejętych zobowiązań związanych funkcjonalnie z przejętą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Śródmieście wyjaśnia co następuje:
Ad 1).
W myśl art. 16b ust. 2 pkt. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wartość firmy podlega amortyzacji gdy wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:- kupna,
- przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami rozdziału 4a dokonuje korzystający,
- wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.
W opisanej we wniosku sytuacji żaden z powyższych przypadków nie występuje. W związku z tym ewentualna dodatnia wartość firmy powstała w wyniku wniesienia przez Spółkę developerską aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegać amortyzacji podatkowej.
Ad 2).
Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wnoszonych w postaci wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej określa przepis art. 16g ust. 10 wyżej cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Z brzmienia tego przepisu wynika, że w przypadku wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i wystąpienia, w wyniku tego wniesienia w spółce nabywającej, dodatniej wartości firmy, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej.
Natomiast w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy, łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów, a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Powyższa zasada pozwala określić łączną wartość początkową nabytych w drodze aportu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Ad 3).
W celu ustalenia wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, Podatnik powinien kierować się treścią art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt. 3 i 4 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14.
Oznacza to, że określając wartość początkową poszczególnych składników majątku należy mieć na uwadze ich wartość rynkową, przy czym należy posłużyć się proporcją w jakiej wartości rynkowe poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - ustalone na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, stanu i stopnia zużycia przejętych środków oraz czasu i miejsca przejęcia.
W świetle powyższego stanowisko Spółki w kwestii amortyzacji wartości firmy i ustalenia wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w przypadku, gdy wskutek wniesienia aportem zorganizowanej części Spółki developerskiej do Spółki zarządzającej, powstanie lub nie powstanie dodatkowa wartość firmy ? jest prawidłowe.

Jednocześnie zaznacza się, że tut. Organ podatkowy nie ustosunkował sie do kwestii czy Inwestycja wniesiona do nowo utworzonej Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwaw rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż problem ten nie był przedmiotem zapytania Podatnika. Nadmienia się jednak, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa podkreśla nie tylko organizacyjne i finansowe wyodrębnienie części przedsiębiorstwa, co jest charakterystyczne do struktur zakładowych, ale także potencjalną możliwość jej funkcjonowania w charakterze niezależnego przedsiębiorstwa. Aby zatemw rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie tej masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjnąi finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzebyw obrocie gospodarczym.