Czy prawidłowo dodaje dowodem wewnętrznym w księdze przychodów i rozchodów w kol. 7 do marży netto, (...)

Zasady opłacania zaliczek na podatek dochodowy w formie uproszczonej.

Zasady stosowania uproszczonego systemu opłacania zaliczek na podatek dochodowy, uregulowane zostały w art. 25 ust: 6 - 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konstrukcja zastosowana w tych przepisach opiera się o wielkość podatku należnego wykazanego przez podatnika w zeznaniu podatkowym złożonym w roku poprzedzającym rok podatkowy lub w roku poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata. Konsekwencją tego jest wyłączenie z uproszczonego systemu opłacania zaliczek podatników, którzy po raz pierwszy

podjęli działalność gospodarczą w roku podatkowym lub roku go poprzedzającym. Poza tym jednak, przy zachowaniu formalnego wymogu zawiadomienia urzędu skarbowego 0 przyjętym systemie wpłacania zaliczek, przepisy ustawy nie formułują żadnych szczególnych warunków dla skorzystania z tego systemu wpłaty zaliczek na podatek. W szczególności ustawodawca nie przewidział sytuacji utraty przez podatnika prawa do - uzyskanej wcześniej możliwości rozliczania zaliczek na podatek w formie uproszczonej. Wyjątek stanowi sytuacja określona w ostatnim zdaniu art. 25 ust. 6 ustawy; z którego wynika, że podatnik nie ma prawa do korzystania z uproszczonej formy rozliczania zaliczek, jeżeli w dwóch kolejnych latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy złożył zeznanie, w którym nie wykazał podatku należnego. Ustawa nie określa także przypadków zmiany w trakcie roku podatkowego wysokości podstawy naliczania zaliczek na podatek. Oznacza to, że podatnik który nabył prawo do opłacania zaliczek na podatek dochodowy w uproszczonej formie w określonej wysokości (1/12 wysokości podatku należnego wykazanego w zaznaniu rocznym złożonym przez podatnika w roku poprzedzającym rok podatkowy) opłaca je w tej samej wysokości do końca roku podatkowego, niezależnie od zdarzeń gospodarczych, jakie w tym okresie wystąpiły.

Połączenie spółek a zamykanie ksiąg rachunkowych.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej spółka przejmująca wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejętej (zasada sukcesji podatkowej). W zależności od tego, czy dla spółki przejętej nastąpi obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych, czy też nie, a w konsekwencji, czy nastąpi koniec roku podatkowego spółki przejętej, obowiązki spółki przejmującej kształtują się odmiennie.

Stosownie do art. 12 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe zamyka się w jednostce przejmowanej na dzień przejęcia tej jednostki przez inną jednostkę, nie później niż w ciągu trzech miesięcy od zaistnienia tych zdarzeń.

Jednakże można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy o rachunkowości, rozliczenie przejęcia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki (art. 12 ust. 3). A zatem zamknięcie ksiąg spółki przejętej wynika z zastosowanej metody rozliczenia przejęcia. Może ono nastąpić, w zależności od sytuacji, metodą nabycia (art. 44b) albo metodą łączenia udziałów (art. 44c). Z powołanych przepisów wynika, że jeśli rozliczenie połączenia spółek przez inkorporację następuje metodą nabycia, wówczas powstaje obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych spółki przejmowanej. Jeśli natomiast można zastosować metodę łączenia udziałów istnieje możliwość (ale nie obowiązek) nie zamykania ksiąg.

Spółka przejmująca nie ma obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych (a contrario art. 12 ustawy o rachunkowości).

Kopiec roku podatkowego przy połączeniu spółek w drodze inkorporacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych koniec roku podatkowego wiąże ściśle z obowiązkiem zamknięcia ksiąg rachunkowych, wynikającym z przepisów ustawy o rachunkowości. Jeśli z przepisów tych wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych (art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym). A zatem - a contrario - jeśli obowiązek ten nie został określony w przepisach ustawy o rachunkowości, rok podatkowy podmiotu nie kończy się.

W związku z tym; przy rozliczeniu połączenia spółek metodą nabycia i obowiązkiem zamknięcia ksiąg rachunkowych spółki przejętej następuje koniec jej roku podatkowego. Jeśli z kolei, w wyniku zastosowania metody łączenia udziałów, nie zostaną zamknięte księgi spółki przejmowanej, również i jej rok podatkowy nie ulega zakończeniu.

Jak już wyżej zaznaczono, od spółki pełniącej przy połączeniu rolę spółki przejmującej ustawa o rachunkowości nie wymaga, niezależnie od przyjętej metody rozliczania połączenia, zamknięcia ksiąg rachunkowych. Spółka ta więc nie kończy swojego roku podatkowego.

Obowiązki spółki przejmującej wynikające z faktu połączenia spółek opłacających zaliczki na podatek dochodowy w, formie uproszczonej.

Z opisanymi powyżej przypadkami połączenia spółek; w zależności od tego, czy spółka przejmowana zamyka czy nie zamyka księgi rachunkowe, wiążą się określone konsekwencje dla spółki przejmującej.

Koniec roku podatkowego spółki przejmowanej rodzi obowiązek złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego w roku podatkowym i zapłaty wynikającego z niego podatku (art. 27 ust. 1 updop). Spoczywa on na spółce przejmującej, co jest konsekwencją określonej w art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej zasady sukcesji podatkowej. Spółka przejmowana podlega zatem odrębnemu od spółki przejmującej rozliczeniu podatkowemu, którego podstawą jest dochód (strata) osiągnięty przez tę spółkę w roku podatkowym.

Skoro zatem zobowiązanie podatkowe tej spółki za rok podatkowy, którego koniec wyznaczyło połączenie, zostanie rozliczony, brak jest podstaw do dalszego opłacania uproszczonych zaliczek na podatek dochodowy za tę spółkę. Spółka przejmująca do końca swojego roku podatkowego opłacać więc będzie uproszczone zaliczki na podatek dochodowy, obliczone na podstawie zeznania podatkowego, które złożyła w roku poprzedzającym rok podatkowy lub w roku poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata. Brak jest podstaw prawnych do uznania, iż wysokość zaliczek, jakie spółka ta powinna wpłacać po połączeniu powinna stanowić suma zaliczek spółki przejmującej i przejętej.

W drugim przypadku, kiedy nie nastąpi koniec roku podatkowego spółki przejętej, a stosownie do metody łączenia udziałów - sumowaniu podlegają odpowiednie pozycje aktywów, pasywów, przychodów i kosztów (po uprzednim doprowadzeniu tych wartości do jednolitych metod wyceny oraz dokonaniu odpowiednich wyłączeń) - w księgach rachunkowych sp6lki przejmującej, obowiązki spółki przejmującej są inne. Da końca przyjętego przez siebie roku podatkowego opłaca ona uproszczone zaliczki na podatek dochodowy obliczone w oparciu o swoje zeznania podatkowe złożone w roku poprzedzającym rok podatkowy lub w roku poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata (art.25 ust. 6-10 updop), a także, na zasadzie sukcesji podatkowej zaliczki ?za' spółkę przejętą. Dla tej spółki bowiem rok podatkowy nie uległ zakończeniu. Ostateczne rozliczenie podatku dochodowego nastąpi w zeznaniu za rok podatkowy złożonym przez spółkę przejmującą; w nim zostaną uwzględnione uproszczone zaliczki na podatek zapłacone od początku roku podatkowego spółki przejętej przez tę spółkę - przed połączeniem, zaliczki zapłacone przez spółkę przejmującą od początku do końca jej roku podatkowego za siebie, jak i zapłacone po połączeniu - za spółkę przejętą.

Możliwe są jednak także przypadki połączenia się przez inkorporację spółek rozliczających zaliczki na podatek dochodowy w różny sposób: na zasadach ogólnych z jednoczesnym obowiązkiem składania deklaracji CIT - 8 oraz w formie uproszczonej.

Problem nie wystąpi w sytuacji, kiedy spółka przejmowana musi zamknąć księgi rachunkowe - należy wówczas postąpić, jak w pierwszym wyżej opisanym przypadku.

Jeśli natomiast rok podatkowy spółki przejętej nie zakończy się; należy przyjąć, iż do końca roku podatkowego spółki przejmującej opłacać ona będzie podatek dochodowy na różnych zasadach za siebie i - jako sukcesor - za spółkę przejętą. Oczywiście od momentu połączenia, zaliczki na podatek dochodowy dla spółki, która opłacała je na zasadach ogólnych będą narastająco obliczane od zsumowanych wielkości, ale z uwzględnieniem zaliczek faktycznie zapłaconych przez tę spółkę. Ostateczne rozliczenie podatku nastąpi w zeznaniu podatkowym o dochodzie (stracie) osiągniętym w roku podatkowym.

Odnosząc się natomiast do problemu wymiaru uproszczonej zaliczki na podatek dochodowy w roku następującym po połączeniu, w ocenie Ministerstwa Finansów, spółka przejmująca ma prawo rozliczania zaliczek miesięcznych w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania o wysokości dochodu osiągniętego przez tę spółkę, złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (lub w roku poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata). Do takiego wniosku prowadzi wykładania gramatyczna przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Połączenie spółek przez przejęcie nie ma bowiem wpływu na podmiotowość prawną spółki przejmującej. Skutkiem takiego połączenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przejmowaną, natomiast spółka przejmująca nie traci swej podmiotowości prawnej, zachowując przy tym ciągłość prawną i organizacyjną. Tak więc przed oraz po połączeniu jest to ten sam podmiot prawny i ten sam podatnik. Wysokość zaliczek na podatek ustala on wyłącznie na podstawie swojego zeznania podatkowego złożonego w roku poprzedzającym rok podatkowy lub poprzedzającym go 0 dwa lata. Nie ma podstaw prawnych do sumowania zaliczek spółki przejmującej z zaliczkami spółki przejmowanej.

Przedstawiając powyższe stanowisko należy wskazać na brzmienie art. 6 ustawy nowelizującej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1957). Wynika z niego, iż podatnicy, dla których podstawą do wpłaty zaliczek miesięcznych w uproszczonej formie jest podatek należny wykazany w zeznaniu za rok podatkowy, w którym obowiązywała stawka podatku w wysokości wyższej od obowiązującej od dnia 1 stycznia 2004 r., mogą wpłacać zaliczki w wysokości 1/12 kwoty stanowiącej iloczyn stawki podatku obowiązującej w roku podatkowym, w którym wpłacana jest zaliczka i kwoty, będącej ilorazem kwoty podatku należnego wynikającego z tego zeznania i stawki podatku obowiązującej w roku podatkowym, za który składane jest zeznanie. W przypadku, gdy zeznanie, z którego wynika podatek należny będący podstawą do ustalenia zaliczek w uproszczonej formie, dotyczy roku podatkowego, który trwał krócej lub dłużej niż 12 kolejnych miesięcy, odpowiednie zastosowanie ma art. 25 ust. 6a ustawy.