Czy odsetki od pożyczki zawartej przed dniem 1 stycznia 2005 r. pomiędzy Spółką jako pożyczkobiorcą, (...)

Postanowieniem z dnia 14 maja 2007 r. Nr PDP/423-4/07 Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu stwierdził, że stanowisko przedstawione przez Stronę we wniosku z dnia 6 marca 2007 r. w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe. Organ I instancji stwierdził, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego co najmniej 25% udziałów (akcji) tej spółki (...) jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień spłaty odsetek (...). Organ I instancji stwierdził, że powołany przepis na mocy (obowiązującego do 31.12.2004r.) art. 16 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania do odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez podatnika lub podatników podlegających, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, o ile nie są oni objęci zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Równocześnie wskazał, że ustawą z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533) art. 16 ust. 7a został uchylony z dniem 1 stycznia 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu zaznaczył jednocześnie, że art. 9 w/w ustawy wprowadził zapis, że przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stosuje się do odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przed dniem 1 stycznia 2005 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie, po weryfikacji postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu stwierdza, że stanowisko organu I instancji wyrażone w postanowieniu z dnia 14 maja 2007 r. Nr PDP/423-4/07, jest nieprawidłowe.

Co do zasady o możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decydują przepisy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczania źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie jednak z przepisem 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Stosownie do zapisów art. 16 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2004 r., a uchylonego art. 1 pkt 7 lit.b ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 nie stosuje się do odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, z wyjątkiem gdy taki podatnik podlega zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z brzmienia art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Natomiast art. 1 ust. 1 powołanej ustawy mówi o tym, że, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej 'podatnikami'. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. o czym mówi ust. 2 powołanego przepisu.

Z powołanej powyżej postawy prawnej wynika, że jeżeli przed 1 stycznia 2005 r. pożyczki udzieliła Spółce osoba prawna, wówczas Spółka korzystająca z tej pożyczki nie stosuje ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednak z opisanego przez Stronę, we wniosku z dnia 6 marca 2007 r., stanu faktycznego wynika, że pożyczki Spółce z o. o. ?...' udzielił jeden z udziałowców Spółki, który jest osobą fizyczną. Zatem w opisanej sytuacji nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 16 ust. 7a w/w ustawy, gdyż przepis ten dotyczy tylko osób prawnych, a nie fizycznych. W związku z powyższym, w przypadku wypłaty odsetek z tytułu pożyczki, która została udzielona Spółce przed dniem 1 stycznia 2005 r. przez osobę podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, Spółka powinna każdorazowo zastosować art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wraz z wynikającymi z tego przepisu konsekwencjami.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności faktyczne i prawne Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie zmienia z urzędu postanowienie, o którym mowa na wstępie oraz orzeka jak w sentencji decyzji.

Na decyzję przysługuje prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 14 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji.