Opodatkowanie podatkiem dochodowym osób prawnych różnic kursowych, wynikających z transakcji walutowych (...)

Strona wnioskiem z dnia 10 stycznia 2006 r. znak l.dz. 6/01/2006 zwróciła się do Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego podając następujący stan faktyczny:

Strona w ramach swojej działalności gospodarczej planuje kontynuację transakcji walutowych, których celem ma być osiąganie zysku poprzez wykorzystywanie różnic w kursach walut. Wskazane transakcje będą zawierane z osobami fizycznymi i prawnymi, w tym także podmiotami gospodarczymi nie posiadającymi statusu banku oraz bankami krajowymi i zagranicznymi.

Spektrum zawieranych transakcji obejmuje:
1) zakup waluty od podmiotu nie posiadającego statusu banku i odsprzedaż podmiotowi, także nie posiadającemu statusu banku,
2) zakup waluty od podmiotu nie posiadającego statusu banku i odsprzedaż krajowemu bankowi dewizowemu,
3) zakup waluty w krajowym banku dewizowym i odsprzedaż podmiotowi nie posiadającemu statusu banku,
4) zakup waluty w krajowym banku dewizowym i jej odsprzedaż, również krajowemu bankowi dewizowemu,
5) zakup waluty od podmiotu nie posiadającego statusu banku i jej odsprzedaż bankowi zagranicznemu,
6) zakup waluty w zagranicznym banku i jej odsprzedaż podmiotowi nie posiadającemu statusu banku.

W opinii Strony różnice kursowe wynikające z transakcji wymienionych w p-kcie 1, 2, 3, 5, 6 nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Strona jest natomiast obowiązana do ustalenia różnic kursowych podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku transakcji opisanej w p-kcie 4.

W uzasadnieniu postanowienia z dnia 22 marca 2006 r. nr DPS/423-7/06/25100 Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego, powołując się na treść przepisów art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 2a oraz art. 15 ust. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stwierdził, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera uregulowań w przedmiocie zakupu bądź sprzedaży walut obcych za pośrednictwem innych podmiotów niż banki. Zatem nie było podstaw do przeliczenia przychodów lub kosztów uzyskania przychodów przy zastosowaniu kursów obowiązujących w podmiotach nie mających statusu banku. Różnice kursowe, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych powstaną tylko w sytuacji, gdy zakup i sprzedaż waluty nastąpi w banku dewizowym. Natomiast w pozostałych przypadkach wskazanych przez Stronę różnice kursowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych nie zaistnieją. Organ I instancji uznał stanowisko przedstawione we wniosku Strony za prawidłowe.

W wyniku weryfikacji, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i prawny organ odwoławczy rozpatrzył sprawę, co dało asumpt do następujących stwierdzeń:

Należy zauważyć, że Strona dokonując obrotu walutą obcą, podejmuje działania zgodnie z przepisami prawa, tak więc konsekwencje tych zdarzeń gospodarczych należy rozpatrywać w aspekcie ogólnych zasad ustalania dochodu do opodatkowania w oparciu o regułę określoną w art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 powołanej ustawy podatkowej, tj. kwoty otrzymane ze sprzedaży waluty należy ująć w przychodach, a wydatki poniesione na nabycie sprzedanej waluty zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Trzeba stwierdzić, że skoro Strona prowadzi działalność polegającą na dokonywaniu transakcji walutowych (zawieraniu umów kupna i sprzedaży walut obcych) celem osiągnięcia zysku poprzez wykorzystanie różnic w kursach walut i że transakcje te są i będą dokonywane w osobami fizycznymi i prawnymi, w tym także podmiotami gospodarczymi nie posiadającymi statusu banku oraz bankami krajowymi i zagranicznymi, to działalność taka w świetle uregulowań ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.) i ustawy z 27 lipca 2002r. Prawo dewizowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1178 ze zm.), spełnia kryteria do zakwalifikowania jej do działalności kantorowej.

Strona dokonując obrotu walutą obcą, podejmuje działania zgodne z powołanymi wyżej przepisami prawa. W zaistniałym stanie faktycznym tj. prowadzenia działalności, w której przedmiotem transakcji (towarem) są wartości pieniężne - waluta, nie występuje zjawisko różnic kursowych, nie tak jak w przypadkach, kiedy mogą wystąpić różnice kursowe uregulowane w art. 12 ust. 2a, ust. 3 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do innych rodzajów działalności, w których przedmiotem transakcji są konkretne rzeczy, czy usługi, a waluta pełni jedynie formę - jest sposobem realizacji należności - zapłaty za wykonaną transakcję. Przychód z tytułu różnic kursowych powstaje bowiem w związku ze zmianą kursu waluty obcej, jaka może wystąpić w okresie między dniem zawarcia umowy określającej wartość świadczenia w danej walucie, a dniem realizacji płatności wynikającej z umowy. Osiągnięty przychód z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych powstaje w sposób wtórny w stosunku do uzyskanego uprzednio przychodu z operacji gospodarczych np. transakcji kupna­sprzedaży towarów oraz usług. Jest to kategoria przychodów, której źródłem pochodzenia są własne środki, aby uzyskać przychód z tytułu różnic kursowych w pierwszej kolejności Podatnik winien uzyskać przychód z pierwotnego tytułu i wejść w posiadanie należności za przedmiot świadczenia wykonanego dla kontrahenta, tj. ?własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych'. W rozpatrywanej sprawie stan faktyczny nie wyczerpuje przesłanek uregulowanych w art. 12 ust. 2a czy też ust. 3 zdanie drugie powołanej ustawy podatkowej.

Strona kupuje walutę z zamiarem jej sprzedaży (przedmiotem transakcji jest właśnie waluta), w myśl więc ogólnej zasady określonej w art. 12 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty otrzymane ze sprzedaży waluty należy ująć w przychodach podlegających opodatkowaniu, a wydatki poniesione na nabycie sprzedanej waluty zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w tym okresie, w którym osiągnięto przychód z tego tytułu. Tym samym osiągnięty dochód (bądź strata poniesiona na zrealizowanej transakcji), określony zgodnie z art. 7 ust. 2 powołanej ustawy powinien zostać uwzględniony w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym. Należy zauważyć, że żaden przepis ustawy podatkowej nie wyłącza spod opodatkowania dochodu osiągniętego z prowadzonej działalności kantorowej.

Zasadnicze znaczenie w sprawie mają uregulowania ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) zawarte w art. 12 w odniesieniu do przychodów i w art. 15 w związku z art. 16, wyznaczające granice jakie wydatki poniesione przez podatnika stanowią koszty uzyskania przychodu. Przychodami i kosztami mającymi wpływ na ustalenie dochodu podatkowego (straty) są tylko te przychody i koszty, które zostały wyraźnie określone w przepisach prawa podatkowego. Stanowiąc o przychodzie ustawodawca w powołanej ustawie nie zawarł definicji przychodu, a jedynie w art. 12 poprzez sformułowanie ?przychodami ... są w szczególności ...' przykładowo wylicza co nim jest, w sposób wyczerpujący natomiast określa w art. 12 ust. 4 - co nie jest przychodem, przyjmuje się zatem a contrario, że każde przysporzenie majątkowe nie wymienione w katalogu art. 12 ust. 4 stanowi dla spółki kapitałowej przychód. I tak w art. 12 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy zapisano, że przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, w art. 12 ust. 3 w zdaniu pierwszym - ustawy sprecyzowano, że za przychody związane z działalnością gospodarczą ... (którą jest działalność kantorowa, albowiem ustawa podatkowa nie zawiera również definicji działalności gospodarczej), osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów udzielonych bonifikat i skont. Dlatego też nie można zgodzić się z poglądem, że transakcje przedmiotem których jest kupno i sprzedaż walut obcych są obojętne podatkowo tj. nie wywierają żadnych skutków w rozliczeniu podatku dochodowego.

Zwraca się uwagę na treść art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że zmiana albo uchylenie postanowienia wywiera skutek począwszy od rozliczenia podatku za miesiąc następujący po miesiącu, w którym decyzja została doręczona podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi, a gdy zmiana lub uchylenie postanowienia dotyczy podatków rozliczanych za rok podatkowy - począwszy od rozliczenia podatku za rok następujący po roku, w którym decyzja została doręczona podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi.

Mając na względzie powyższe racje orzeczono jak w sentencji.

Od niniejszej decyzji przysługuje Stronie prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, w terminie 14-tu dni od dnia jej doręczenia.