Czy po stronie związku jednostek samorządu terytorialnego wystąpi przychód z nieodpłatnych świadczeń (...)

27.4.2005

Czy po stronie związku jednostek samorządu terytorialnego wystąpi przychód z nieodpłatnych świadczeń z tytułu przekazania spółce z o. o. do nieodpłatnego używania środków trwałych i nieruchomości gruntowych oraz wartości niematerialnych i prawnych?

Z treści wniosku wynika, Związek, jako jedyny udziałowiec spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przekazuje tej spółce do nieodpłatnego używania majątek trwały, tj. środki trwałe, nieruchomości gruntowe oraz wartości niematerialne i prawne. Majątek ten nie stanowi własności Związku, lecz własność Gmin, które przekazały go Związkowi także do nieodpłatnego używania. Związek stoi na stanowisku, że nie korzysta z majątku wytworzonego przez Gminy, gdyż pożytki z tego majątku pobiera Spółka i ponosi koszty z tego tytułu, wobec czego nie występuje w Związku przychód stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Związek wyraża również pogląd, że podlega przedmiotowemu zwolnieniu w zakresie podatku od dochodu w części przeznaczonej dla jednostek samorządu terytorialnego.

Wskazany przez Związek we wniosku przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej 'ustawą podatkową', stanowi, że przychodami jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Jak wynika z treści cyt. przepisu odnosi się on do podmiotów otrzymujących nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub prawa, a nie do podmiotów je udostępniających (przekazujących). Tym samym, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, przepis ten nie ma zastosowania do Związku, jako podmiotu przekazującego majątek trwały do nieodpłatnego używania innemu podmiotowi, tj. spółce z o. o. Oznacza to, że w Związku nie wystąpi przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej. Zatem w tej części, tj. z punktu widzenia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, stanowisko Związku jest słuszne.

Jednakże stanowisko Związku nie jest prawidłowe w odniesieniu do przekazywanych spółce do nieodpłatnego używania nieruchomości. Zastosowanie ma tu bowiem przepis art. 13 ustawy podatkowej. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, za przychód z nieruchomości udostępnionych nieodpłatnie w całości lub w części do używania innym osobom prawnym i fizycznym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 3, uważa się równowartość czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, ustaloną na podstawie przeciętnej wysokości czynszów stosowanych w danej miejscowości przy najmie lub dzierżawie nieruchomości tego samego rodzaju.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się przy udostępnieniu m. in. nieruchomości lub jej części do użytku na cele działalności naukowej, naukowo-technicznej, oświatowej, oświatowo-wychowawczej, kulturalnej, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów, kultu religijnego oraz związkom zawodowym. Stanowi o tym przepis ust. 2 pkt 2 powołanego art. 13 ustawy.

W przypadku udostępnienia nieruchomości lub jej części na cele wymienione w art. 13 ust. 2 pkt 2, wydatków związanych z nieruchomością nie uważa się, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 24 ustawy podatkowej, za koszty uzyskania przychodów.

Z treści wniosku nie wynika, aby spółka z o. o., której Związek przekazuje nieruchomości do nieodpłatnego używania, realizowała cele określone w art. 13 ust. 2 pkt 2 ustawy podatkowej. Zatem nieodpłatne udostępnienie spółce do używania całości lub części nieruchomości powoduje skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych, w postaci obowiązku ustalenia przychodów zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, tj. w wysokości odpowiadającej równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, ustalonej na podstawie przeciętnej wysokości czynszów stosowanych w danej miejscowości przy najmie lub dzierżawie nieruchomości tego samego rodzaju.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy podatkowej, wolne od podatku są dochody związków jednostek samorządu terytorialnego - w części przeznaczonej dla tych jednostek.Zwolnienie to, stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele oraz dochodów uzyskanych z działalności wymienionej w ust. 1a pkt 1 i 1a przywołanego art. 17.

Z kolei z przepisu art. 17 ust. 1b wynika, że omawiane zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w ust. 1 pkt 4g, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Powołane przepisy art. 17 oznaczają, że ze zwolnienia przedmiotowego od podatku dochodowego korzystają dochody (jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania) osiągane przez związki jednostek samorządu terytorialnego z różnych źródeł, z wyjątkiem wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy, pod warunkiem ich przeznaczenia dla jednostek samorządu terytorialnego wchodzących w skład związków tych jednostek. Zwolnieniu przedmiotowemu podlega bowiem tylko ta część dochodu, która została przeznaczona dla jednostek-członków związku międzygminnego.

Zatem wskazanemu zwolnieniu przedmiotowemu nie podlega - wbrew stanowisku wyrażonemu we wniosku - Związek, jako jednostka organizacyjna, lecz uzyskany przez Związek dochód i to jedynie w części przeznaczonej dla wchodzących w Jego skład gmin. Zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy dla związków jednostek samorządu terytorialnego ma bowiem charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy.

Powołane wyżej przepisy art. 17 ustawy podatkowej nie wyłączają z prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodów uzyskanych z tytułu udostępnienia innym podmiotom do nieodpłatnego używania nieruchomości. W konkretnej zatem sytuacji, jeżeli Związek dochody uzyskane z tytułu przekazania nieruchomości spółce z o. o. do nieodpłatnego używania przeznaczy dla wchodzących w Jego skład gmin, to w świetle powyższych uregulowań prawnych, nie ma przeszkód aby ta część dochodu korzystała z omawianego zwolnienia przedmiotowego od podatku dochodowego.

Należy przy tym pamiętać, że zgodnie z art. 25 ust. 4 ustawy podatkowej, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach (tu: art. 17 ust. 1 pkt 4g) i dochód ten wydatkowali na inne cele, są obowiązani, bez wezwania, wpłacić podatek od tego dochodu do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku.