- dotyczy skorzystania z odliczeń wydatków związanych z przebudową strychu na cele mieszkalne w ramach (...)

Państwo Izabela i Adam J. korzystając z uprawnień zawartych w art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 4 września 2006 r. zwrócili się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwestii skorzystania z odliczeń wydatków związanych z przebudową strychu na cele mieszkalne w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Strona w dniu 30 września 2004 r. uzyskała od Spółdzielni Mieszkaniowej 'G.' tytuł prawny do strychu położonego nad Jej mieszkaniem z przeznaczeniem na powiększenie zajmowanego mieszkania. W dniu 11 lutego 2005 r. Podatnicy uzyskali decyzję pozwolenia na budowę obejmującą przebudowę strychu w budynku mieszkalnym wielorodzinnym w celu powiększenia zajmowanego przez Państwa J. lokalu mieszkalnego. Pozwolenie na budowę obejmowało przebudowę-modernizację zamieszkanego lokalu oraz przebudowę-modernizację istniejącego strychu położonego nad mieszkaniem. Uzyskanie pozwolenia na budowę było niezbędne z uwagi na konieczność wykonania otworu w ścianie nośnej w lokalu zajmowanym przez Stronę oraz wybicia otworu w stropie celem wykonania schodów do modernizowanych pomieszczeń. W związku z powyższym właściwy organ administracji architektoniczno-budowlanej zakwalifikował całość inwestycji jako przebudowę.

Zdaniem Podatników wydatki poniesione na przebudowę strychu na lokal mieszkalny w pełni uprawniają do skorzystania z ulgi na remont i modernizację.

Dokonując oceny stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu postanowieniem Nr PD3/415-48/KM/06 z dnia 29 września 2006 r. uznał przedstawione przez Państwa Izabelę i Adama J. stanowisko za nieprawidłowe. Organ pierwszej instancji stwierdził bowiem, że Podatnicy uzyskali pozwolenie na wykonanie robót budowlanych obejmujących przebudowę poddasza nieużytkowego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym w celu powiększenia zamieszkiwanego przez Stronę lokalu mieszkalnego. Pomieszczenie strychowe dopiero w efekcie końcowym miało stać się pomieszczeniem mieszkalnym. Zatem nie ma miejsca w tym przypadku odtworzenie czy unowocześnienie lecz budowa czegoś nowego. Omawiana inwestycja dotyczyła przebudowy strychu, a fakt, że po odbiorze przebudowy pomieszczenie będzie stanowić część lokalu mieszkalnego, nie kwalifikuje jego przeznaczenia jako lokal mieszkalny. Organ pierwszej instancji stwierdził, że wydatki nie zostały poniesione na remont i modernizację lokalu mieszkalnego lecz na prace budowlane związane ze zmianą sposobu użytkowania obiektu budowlanego, w konsekwencji czego powstanie dopiero lokal mieszkalny. Organ podkreślił, że Strona poczyniła wydatki w oparciu o decyzję pozwolenia na budowę zezwalającą na wykonanie robót budowlanych związanych ze zmianą przeznaczenia dotychczasowego obiektu budowlanego.

Taka decyzja nie stanowi podstawy prawnej do uznania, że w momencie wykonywania robót budowlanych przedmiotowy strych stanowił lokal mieszkalny. Dopiero wykonanie prac wymienionych w decyzji pozwolenia na budowę doprowadziło do powstania lokalu mieszkalnego i wydania kolejnej decyzji, zezwalającej na użytkowanie wytworzonej w ten sposób części lokalu mieszkalnego. Tym samym do czasu zakończenia przeprowadzonych prac budowlanych i uzyskania pozwolenia na użytkowanie lokalu mieszkalnego, nie ma miejsca remont i modernizacja lokalu mieszkalnego lecz budowa, w związku z czym Strona nie może skorzystać z odliczenia wydatków w ramach ulgi na remont i modernizację iokaiu mieszkalnego.

Podatnicy, nie zgadzając się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu przedstawionym w postanowieniu Nr PD3/415-48/KM/06 z dnia 29 września 2006 r., wnieśli do Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji, w którym podtrzymują swoje stanowisko zawarte we wniosku i wnoszą o zmianę stanowiska w przedmiotowej sprawie.

Strona zarzuca organowi pierwszej instancji, iż swoje stanowisko oparł jedynie na definicjach zawartych w słownikach języka polskiego, jak również samodzielnie i nieprawidłowo dokonał oceny definicji zawartych w ustawie Prawo budowlane, podczas gdy Strona dokonując odliczenia wydatków związanych z przebudową strychu na cele mieszkalne w ramach ulgi modernizacyjnej kierowała się oficjalnym stanowiskiem Głównego Urzędu Nadzoru Budowlanego, z którego wynika, że pojęcie 'przebudowa' mieści się w pojęciu 'modernizacja'

Ponadto zdaniem Podatników działania inwestycyjne związane z przebudową strychu nie stanowią zmiany sposobu użytkowania obiektu budowlanego, gdyż w rzeczywistości powiększenie lokalu mieszkalnego nastąpiło w momencie zakupu części strychu, a następnie ta dokupiona część lokalu mieszkalnego została zmodernizowana i uzyskała ulepszone parametry techniczne.

Państwo Izabela i Adam J. nie zgadzają się ze stanowiskiem organu, że przedmiotowy zakres robót budowlanych wymagał pozwolenia na użytkowanie. Stanowisko takie sprzeczne jest z załączoną do wniosku decyzją pozwolenia na budowę, jak również nie znajduje oparcia w przepisach ustawy Prawo budowlane.

Jednocześnie Strona stwierdza, iż organ podatkowy oparł swoje stanowisko nanieobowiązujących przepisach podatkowych dotyczących dużej ulgi budowlanej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu, przekazując zażalenie wraz z aktami sprawy, wniósł o utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia.

Organ odwoławczy pismem z dnia 7 grudnia 2006 r. zawiadomił Państwo Izabelę i Adama J. o możliwości zapoznania i wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie materiałów i dowodów. Strona nie skorzystała z przysługującego prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie w przedmiotowej sprawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz.

U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.) wydatki o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w roku 2003, poniesione w latach 2004-2005 podlegają odliczeniu od podatku, w wysokości i na zasadach określonych w art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym w roku 2003 (Dz, U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Stosownie natomiast do postanowień art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., podatek dochodowy od osób podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, obliczony zgodnie z art. 27 i obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ustawie, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację - zajmowanego na podstawie tytułu prawnego - budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie ma również rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzaju wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego,które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. Nr 156, poz. 788). Z uwagi na fakt, że w2004 r. odliczeń z tytułu poniesienia wydatków na remont i modernizację budynku (lokalu)mieszkalnego podatnicy dokonują na zasadach obowiązujących w 2003 r., stąd też do tegorodzaju wydatków ma zastosowanie wyżej powołane rozporządzenie. W załączniku Nr 2 dotego rozporządzenia zawarty jest wykaz robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalumieszkalnego.

Z wykazu tego wynika, że do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnegozalicza się następujące roboty:

1. Remont, modernizacja lub wykonanie nowych elementów w lokalu mieszkalnym:

1) ścianek działowych, sufitów, tynków i okładzin wewnętrznych,

2) podłóg i posadzek,

3) okien, świetlików i drzwi,

4) powłok malarskich i tapet,

5) elementówkowalsko-ślusarskich,

6) izolacji przeciwwodnych, przeciwwilgociowych, dźwiękochłonnych i cieplnych,

7) pozostałych elementów (np. Pawlaczy, trwale umiejscowionych szaf wnękowych, obudowywanien, zlewozmywaków, grzejników).

2. Remont i modernizacja, wymiana lub wykonanie nowych instalacji w lokalu mieszkalnym, obejmujące rozprowadzenie po lokalu instalacji oraz montaż trwale umiejscowionych: wyposażenia, armatury i urządzeń (...).

Określając w przepisach ustawy zasady korzystania przez podatników z ulgi mieszkaniowej, ustawodawca nie zdefiniował w nich pojęć 'remont' i 'modernizacja', zatem należy sięgnąć do potocznego rozumienia tych pojęć lub definicji podanych w innych przepisach.

Organ pierwszej instancji, odwołując się do art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.) stwierdził, iż pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż ujęto w stanie pierwotnym.

Ponadto zgodnie z definicją remontu zawartą w słowniku języka polskiego remont to naprawa czegoś, doprowadzenie do stanu używalności, natomiast przez pojęcie modernizacji należy rozumieć unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś. Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie nie jest pojęcie 'remontu', lecz tylko pojęcie 'modernizacji' i 'przebudowy', bowiem spór sprowadza się do kwestii, czy poniesione przez Stronę wydatki mieszkaniowe należy zakwalifikować do wydatków na modernizację czy też na przebudowę lokalu mieszkalnego. Pojęcie modernizacji nie zostało jednak również zdefiniowane w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.)

Stąd, jak słusznie wskazał organ pierwszej instancji, w związku z brakiem stosownych definicji w prawie podatkowym i prawie budowlanym, należy stosować pojęcia określone w słowniku języka polskiego. Zgodnie z definicją modernizacji zawartą w słowniku języka polskiego przez pojęcie modernizacji należy rozumieć unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś. Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 7a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane pod pojęciem przebudowy należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym wynika, że o zastosowaniu ulgi podatkowej decyduje rodzaj ponoszonych wydatków - aby móc skorzystać z ulgi podatnik musi ponieść wydatki na remont i modernizację budynku lub lokalu mieszkalnego. W rozpoznawanej sprawie w oparciu o całość zebranego materiału dowodowego organ podatkowy pierwszej instancji, mając na uwadze przepisy ustawy Prawo budowlane oraz definicje słownika języka polskiego, trarhie przyjął, iż rodzaj ponoszonych wydatków wskazywał na to, że Odwołującemu się nie przysługuje ulga z tytułu remontu i modernizacji. Wymienione w umowie nr 1/2004 z dnia 30.09.2004 r. oraz projekcie budowlanym do wykonania roboty budowlane nie zostały wymienione w wykazie robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego, stanowiącego załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzaju wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (np. odłączenie się od instalacji centralnego ogrzewania i ciepłej wody lokalu nr 9 i wykonanie niezależnego ogrzewania gazowego i instalacji ciepłej wody w lokalu nr 9 i adaptowanym strychu, naruszenie elementów konstrukcyjnych stropu, rozebranie części ściany konstrukcyjnej nośnej, wzmocnienie elementów konstrukcyjnych dachu).

Ponadto z umowy nr 1/2004 zawartej w dniu 30.09.2004 r.

w sprawie zapewnienia przydziału mieszkania spółdzielczego na warunkach własnościowego prawa do lokalu pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową 'G.' w E. a małżonkami Adamem J. i Izabelą J. wynika, że przedmiotem umowy jest przydzielenie powierzchni użytkowej(strychu), znajdującej się nad istniejącym lokalem mieszkalnym położonym w E. przy ul. ... ../. oraz ../.. i nad klatką schodową dla osoby ubiegającej się o przydział i zapewnienia możliwości wykonania adaptacji na lokal mieszkalny (§ 1). Spółdzielnia po wykonaniu prac adaptacyjnych zobowiązuje się niezwłocznie do przydziału powstałej powierzchni mieszkaniowej na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, pod określonymi w tej umowie warunkami, a między innymi pod warunkiem, że adaptowany strych zostanie połączony schodami wewnętrznymi z lokalem mieszkalnym nr 9 tworząc samodzielne mieszkanie dwupoziomowe lub stworzy samodzielny lokal mieszkalny poprzez wykonanie schodów z istniejącej klatki schodowej, który będzie mógł być jednocześnie połączony schodami wewnętrznymi z lokalem nr 9.

Natomiast z decyzji nr 77/05 z dnia 11.02.2005 r. wynika, że Państwo J. uzyskali pozwolenie na wykonanie robót budowlanych inwestycji obejmującej przebudowę poddasza nieużytkowego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym w celu powiększenia lokalu mieszkalnego nr 9. Zatwierdzony tą decyzją projekt budowlany dotyczy przebudowy poddasza (strychu) w celu powiększenia lokalu mieszkalnego i wynika z niego, że poddasze wykonane zostało jako nieużytkowe, jednak posiada wystarczającą wysokość, aby zostało przystosowane do funkcji mieszkaniowej.

Cała dokumentacja zatem wskazuje, że w omawianej sprawie ma miejsce przebudowa (adaptacja) strychu i przystosowanie go do celów mieszkaniowych. Mamy do czynienia więc nie z remontem i modernizacją lokalu mieszkalnego, lecz z adaptacją strychu (przebudową poddasza). Dopiero po wykonaniu prac adaptacyjnych, zgodnie z umową zawartą ze Spółdzielnią Mieszkaniową 'G.', Spółdzielnia zobowiązała się niezwłocznie do przydziału powstałej powierzchni mieszkaniowej na zasadach własnościowego prawa do lokalu. Oznacza to, że dopiero po wykonaniu prac adaptacyjnych i po uzyskaniu przydziału ze Spółdzielni, można mówić o remoncie i modernizacji lokalu mieszkalnego, do którego Strona posiada tytuł prawny. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Strony, że w rzeczywistości powiększenie lokalu mieszkalnego nastąpiło w momencie zakupu części strychu, a następnie ta dokupiona część lokalu mieszkalnego została zmodernizowana i uzyskała ulepszone parametry techniczne.

Odnośnie załączonego do zażalenia pisma Głównego Inspektora Nadzoru Budowlanego znak DPR/AM/Inn/022/63/05 z dnia 7 stycznia 2005 r. organ odwoławczy zauważa, że w piśmie tym stwierdzono, że 'modernizacja' może mieścić się w zakresie pojęciowym zarówno 'remontu', 'przebudowy' albo 'rozbudowy'. A zatem wręcz odwrotnie, niż wskazała Strona - zdaniem Podatników bowiem pojęcie 'przebudowa' mieści się w pojęciu 'modernizacji'. Z pisma tego wynika jednoznacznie, że pojęcie 'przebudowa' jest pojęciem szerszym, a nie jak twierdzi Strona 'modernizacja', a tym samym dokonania przebudowy poddasza (adaptacji strychu) nie można utożsamiać z modernizacją lokalu mieszkalnego.

Słusznie Państwo Izabela i Adam J. podnoszą, iż organ pierwszej instancji nieprawidłowo uznał, że przedmiotowy zakres robót budowlanych wymagał uzyskania pozwolenia na użytkowanie, bowiem zapis stanowiący o takim obowiązku w decyzji nr 77/05 z dnia 2 listopada 2005 r.

został skreślony. Jednak powyższe stwierdzenie organu pozostaje bez wpływu na dokonane rozstrzygnięcie. Natomiast odnośnie art. 71 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo budowlane podkreślić trzeba, że został on uchylony przez art. 1 pkt 18 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. (Dz. U. Nr 163, poz. 1364) zmieniającej niniejszą ustawę z dniem 26 września 2005 r., natomiast pozwolenie na budowę wydane zostało w dniu 11 lutego 2005 r., a więc wniniejszej sprawie organ pierwszej instancji uzasadniając swoje stanowisko, mógł przyjąć, że roboty budowlane były związane ze zmianą sposobu użytkowania obiektu budowlanego.

Za nietrafny należy uznać zarzut Strony, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu oparł swoje stanowisko na nieobowiązujących przepisach podatkowych, dotyczących dużej ulgi budowlanej. Organ pierwszej instancji wskazał, że w latach wcześniejszych osobom fizycznym przysługiwało odliczenie, na podstawie art. 27a ust. 1 lit. f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków poniesionych na przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu, a odrębnie przysługiwała ulga na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego (art. 27a ust. 1 lit. g). Były to dwie niezależne od siebie ulgi, uregulowane oddzielnie z uwagi na zakres robót budowlanych, co oznacza, że nie można utożsamiać przebudowy z modernizacją- Skoro zatem od 1 stycznia 2002 r. ustawodawca zrezygnował z udzielenia ulgi z tytułu przebudowy strychu, nie wprowadzając stosownych zmian w przepisach dotyczących remontu i modernizacji, nie można twierdzić, iż pojęcia te mogą być stosowane zamiennie. Ponadto istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwalifikacji robót, natomiast ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa nie definiują pojęć remont i modernizacja oraz przebudowa czy adaptacja, stąd organ pierwszej instancji odniósł się do definicji tych pojęć określonych w słowniku języka polskiego i w ustawie Prawo budowlane, a poza tym oceniając zasadność odliczenia kierował się charakterem wykonanych robót budowlanych, które wskazują, iż w przedmiotowej sprawie miejsce miała przebudowa strychu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie orzekł jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Na niniejszą decyzję służy Stronie prawo wniesienia skargi, zarzucającej tej decyzji tylko niezgodność z prawem, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1. Skargę do sądu administracyjnego wnosi się w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, w terminie 30 dni od daty doręczenia tej decyzji, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie (adres do korespondencji: Izba Skarbowa w Olsztynie Ośrodek Zamiejscowy, Plac Jagiellończyka 5, 82-300 Elbląg).