Czy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci hotelu stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa (...)

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2009 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych od zmiany umowy spółki związanej z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały, zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy - Spółki z o.o. (dalej G.) jest działalność polegająca na świadczeniu usług hotelowych, restauracyjnych, sanatoryjno-wypoczynkowych i innych bezpośrednio związanych z przytoczonymi. W celu wzmocnienia pozycji konkurencyjnej na rynku podmiotów świadczących przedmiotowe usługi Spółka G. zamierza nabyć Hotel ? stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki z o.o. (dalej M.) w drodze aportu, w zamian za ustanowienie nowych udziałów i objęcie nowoutworzonych udziałów przez Spółkę M.

Przedmiotowy Hotel stanowi ? w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej updop) ? zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tj. Spółki M.

Wartość rynkowa Hotelu ustalona została przez rzeczoznawcę podejściem dochodowym metodą zysków i wynosi 10.552.174,00 złote.

Całkowita wartość bilansowa aktywów będących przedmiotem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wykazana przez Spółkę M. w jej księgach wynosi: 5.173.894,31 zł, w tym wartość aktywów trwałych i wartości niematerialnych i prawnych: 5.149.411,53 zł oraz pozostałe aktywa: 24.482,00 zł.

Na poczet ceny nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki M., zostanie zarachowany (potrącony) dług wynikający z umowy kredytowej, który zostanie przejęty przez Spółkę G. od Spółki M. (jako pierwotnego kredytobiorcy), w kwocie złotych 6.900.000,00 zł (bez odsetek).

Wyżej wymieniony kredyt jest przedmiotowo i podmiotowo (hipoteka na majątku Hotelu) związany ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (Spółki M.) i został zaciągnięty m.in. na realizację budowy wyżej wymienionego Hotelu.

Ponadto, mając na uwadze, iż ustalona na podstawie wyceny rzeczoznawcy wartość rynkowa otrzymanego przez Spółkę G. aportu przekroczy wartość nominalną wydanych udziałów przez Spółkę G. na rzecz Spółki M., powstała nadwyżka wartości rynkowej aportu nad wartością nominalną udziałów (agio) zostanie ujęta w kapitale zapasowym Spółki G.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przedstawiona transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1319)...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podatek od czynności cywilnoprawnych nie będzie należny.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319) miała na celu dostosowanie przepisów ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej uPCC), w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. Nowelizacja wdraża postanowienia dyrektywy Rady (WE) 7/2008 z dnia 12 lutego 2008 r., dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE L Nr 46, s. 11) ? dalej Dyrektywa 2008/7/WE. Dyrektywa 2008/7/WE uprościła i uporządkowała prawo Unii Europejskiej w kwestii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych. Wprowadziła też korzystne regulacje dla spółek kapitałowych przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Dyrektywy 2008/7/WE implementacja jej przepisów w krajowym ustawodawstwie powinna nastąpić najpóźniej do dnia 31 grudnia 2008 r. W polskim porządku prawnym funkcję podatku kapitałowego pełni podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy spółki i jej zmiany, dlatego w celu zapewnienia zgodności polskich przepisów z prawem Unii Europejskiej konieczne było dokonanie zmian wprowadzonych w uPCC z dniem 1 stycznia 2009 r.

Jak wyjaśniła Rada Unii Europejskiej w pkt 2-9 preambuły do Dyrektywy 2008/7/WE, podatki pośrednie od gromadzenia kapitału, to znaczy podatki kapitałowe (podatki naliczane od wkładów kapitałowych do spółek i przedsiębiorstw, opłata stemplowa od papierów wartościowych oraz podatek od działań restrukturyzacyjnych) niezależnie od tego, czy działania te są związane z podwyższeniem kapitału, czy nie, powodują nierówne traktowanie, podwójne opodatkowanie i dysproporcje, które zakłócają swobodny przepływ kapitału. To samo dotyczy innych podatków pośrednich o takich samych cechach jak podatek kapitałowy i opłata stemplowa od papierów wartościowych. Z tego względu, w ocenie Rady w interesie rynku wewnętrznego leży ujednolicenie prawodawstwa dotyczącego podatków pośrednich od gromadzenia kapitału tak, aby w możliwie największym stopniu wyeliminować czynniki, które mogą zakłócać warunki konkurencji lub utrudniać swobodny przepływ kapitału. Konsekwencje gospodarcze podatku kapitałowego są niekorzystne dla łączenia i rozwoju przedsiębiorstw. Takie konsekwencje są szczególnie szkodliwe przy obecnej koniunkturze gospodarczej, w której istnieje potrzeba uznania wspierania inwestycji za nadrzędny priorytet.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c uPCC wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udziały innej spółki kapitałowej nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W opinii Wnioskodawcy stanowisko takie znajduje uzasadnienie po wnikliwej analizie przywołanego wyżej przepisu, jak również celu i uzasadnienia nowelizacji ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z brakiem w uPCC definicji ?oddziału?, pojęcie to powinno być interpretowane w świetle Dyrektywy. Według Wnioskodawcy, o tym czy dana czynności jest aportem oddziału powinna decydować zdolność przedmiotu aportu do prowadzenia niezależnej, samodzielnej działalności, co zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym ma bezspornie miejsce.

W interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2009 r., Nr IBPB II/1/436-78/09/MZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wyjaśnił m.in., iż na podstawie art. 38 pkt 1 lit. d ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 168, poz. 1186, ze zm.) jeżeli podmiot wpisany do rejestru przedsiębiorców posiada oddziały, w dziale 1 rejestru przedsiębiorców zamieszcza się ich siedziby i adresy. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynikało, aby Hotel będący przedmiotem wkładu do spółki Wnioskodawcy stanowił część tej spółki kapitałowej ? wskazanej jako oddział w Krajowym Rejestrze Sądowym. Według Wnioskodawcy Hotel stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nie został spełniony warunek do uznania ww. Hotelu za oddział spółki kapitałowej i zastosowania wyłączenia od podatku, określonego w art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro nie stwierdzono podstawy do uznania części przedsiębiorstwa Spółki M. w postaci Hotelu za oddział, to zmiana umowy spółki związana z przedmiotową czynnością wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki w zamian za jej udziały, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Minister Finansów po dokonaniu analizy sprawy stwierdza, co następuje.

Przepis art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze uPCC, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. do 22 kwietnia 2010 r., odwoływał się do pojęć użytych w urzędowym tłumaczeniu Dyrektywy 2008/7/WE. Zmiana brzmienia ww. przepisu, dokonana ustawą z dnia 22 stycznia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 44, poz. 251) miała na celu jedynie jego doprecyzowanie. Potrzeba doprecyzowania była uzasadniona zgłaszanymi wobec przepisu wątpliwościami interpretacyjnymi. Nie podlega dyskusji, że umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako czynności restrukturyzacyjne, nie podlegały opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych od początku obowiązywania przepisów implementujących Dyrektywę 2008/7/WE, tj. od 1 stycznia 2009 r. Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, uzasadniając swój wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w sytuacji wątpliwości co do zakresu pojęcia ?oddział?, wobec braku definicji w uPCC, pojęcie to powinno być interpretowane w świetle Dyrektywy. W konsekwencji, należy się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w dacie składania wniosku (a także w dacie wydania interpretacji indywidualnej) podatek od czynności cywilnoprawnych nie był należny.

Na podstawie obowiązującego art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze uPCC, wyłączone z opodatkowania są umowy spółki i ich zmiany, związane z wniesieniem do spółki, w zamian za jej udziały, przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Obecnie nie ma więc wątpliwości, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, zmiana umowy spółki związana z wniesieniem, przez Spółkę M. do Spółki G., Hotelu (stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej), w zamian za udziały w Spółce G., nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Mając na względzie, iż zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych objęte są zmiany umowy spółki kapitałowej związane z podwyższeniem kapitału zakładowego, bez znaczenia dla sprawy pozostaje fakt przelania do kapitału zapasowego nadwyżki wartości wniesionego do spółki wkładu niepieniężnego nad wartością nominalną obejmowanych w zamian udziałów.

Mając powyższe na uwadze należało orzec jak na wstępie.

Zmiana interpretacji dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu dokonania zmiany.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ? Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) stronie służy skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów ? w terminie czternastu dni od dnia doręczenia interpretacji ? do usunięcia naruszenia prawa.

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.