Czy diety i inne koszty delegacji wypłacane pracownikom delegowanym do pracy za granicą korzystają (...)

Czy diety i inne koszty delegacji wypłacane pracownikom delegowanym do pracy za granicą korzystają ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W odpowiedzi na zapytanie z dnia 31.03.2004 r. (data wpływu do Urzędu 1.04.2004 r.), na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy informuje o zakresie stosowania przepisów podatkowych w przedstawionym stanie faktycznym:

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) nie zawiera pojęcia definicji podróży służbowej. Została ona natomiast zawarta w art. 77 tiret 5 § 1 ustawy z dnia 26.06.1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). W kodeksie pracy pojęcie podróży służbowej zostało określone jako wykonywanie na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. I tak, dla definicji podróży służbowej istotne jest wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się stałe miejsce pracy pracownika, a nie tylko poza siedzibą pracodawcy. Ogólnie pod pojęciem miejsca pracy rozumie się bądź stały punkt w znaczeniu geograficznym, bądź pewien oznaczony obszar, strefę określoną granicami jednostki administracyjnej podziału kraju lub w inny dostatecznie wyraźny sposób, w którym ma nastąpić dopełnienie świadczenia pracy.

Porady prawne

Jedną z istotnych cech stosunku pracy jest zobowiązanie się pracownika do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy oraz pod jego kierownictwem w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę (art. 22 § 1 k.p.). Powyższe oznacza, że miejsce pracy określa umowa oraz może zostać wyznaczone w późniejszym terminie niż dzień zawarcia umowy o pracę w drodze jednostronnego oświadczenia woli przez pracodawcę. Wykonanie pracy w uzgodnionym przez strony miejscu pracy pracownika nie rodzi obowiązku płacenia temu pracownikowi ani diet (ekwiwalent pieniężny na pokrycie zwiększonych kosztów utrzymania w czasie podróży służbowej), ani świadczeń rozłąkowych. Świadczenie pracy będzie uznane za wykonane w ramach podróży służbowej jedynie wtedy, gdy odbywa się w miejscu, które według umowy o pracę nie jest miejscem stałego jej wykonywania. Równocześnie ustawodawca nie określił, jak długo może trwać podróż służbowa.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniona od podatku jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy lub stypendiów, z wyjątkiem wynagrodzenia uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej ? w wysokości równowartości diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym była wykonywana praca lub otrzymywane stypendium; zwolnienie dotyczy dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet, z zastrzeżeniem ust. 15. Załącznik do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19.12.2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991) określa wysokość diety za dobę podróży.

W oparciu o art. 21 ust.

1 pkt 16 lit. a ustawy wolne od podatku są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 zależne jest więc od łącznego spełnienia dwóch przesłanek prawnych: po pierwsze ? od tego, czy podatnik w danym roku podatkowym przebywał czasowo za granicą, oraz ? po drugie ? od tego, czy w okresie tego czasowego pobytu za granicą uzyskiwał dochody z stosunku pracy. O ile ustalenie, czy przychody są uzyskiwane ze stosunku pracy nie powinno nastręczać trudności, o tyle kwestia jak rozumieć ?czasowe przebywanie za granicą? może być kontrowersyjna. Sąd Najwyższy interpretując ten przepis stwierdził, że pojęcie tzw. pobytu czasowego należy rozumieć zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 10.04.1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (wyrok z 20.12.2000 r., sygn. akt III RN 31/00). Zdaniem Sądu ?przy wykładni art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przede wszystkim wziąć pod uwagę to, że pojęcie tzw. pobytu czasowego, w odróżnieniu od tzw. pobytu stałego, oznacza na gruncie prawa polskiego, iż określona osoba fizyczna faktycznie przebywa, czyli zamieszkuje bez zamiaru zmiany miejsca pobytu stałego, w innej miejscowości pod oznaczonym adresem lub w tej samej miejscowości, lecz pod innym adresem (art. 7 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 oraz art. 1 ust. 1 ustawy z 10.04.1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych). Do istotnych składników umowy o pracę należy określenie miejsca jej wykonywania. Jeśli pracownik wykonuje zadania określone przez pracodawcę poza miejscowością, w której znajduje się stałe miejsce jego pracy, jest to podróż służbowa. Należności otrzymywane przez pracownika z tytułu odbywania podróży służbowej poza granicami kraju korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w granicach limitu określonego w tym przepisie). Podróż służbowa nie może być jednak utożsamiana z czasowym przebywaniem za granicą w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem podatnik z tytułu wykonywania pracy za granicą może skorzystać z jednego z wyżej opisanych zwolnień. O tym, które zwolnienie będzie miało zastosowanie, decyduje miejsce wykonywania pracy określone w umowie o pracę.

Zgodnie z umową modelową OECD, uposażenia, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim umawiającym się państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim państwie. Jednak bez względu na przedstawioną wyżej zasadę, wolne od podatku w państwie, w którym jest świadczona praca są wynagrodzenia za pracę wykonywaną w tym państwie, jeżeli są spełnione łącznie trzy warunki:

  1. pracownik przebywa w tym państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym lub w okresie każdych dwunastu miesięcy ? w zależności od postanowień danej umowy,
  2. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w tym państwie,
  3. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca utrzymuje w tym państwie.

Konsekwencją spełnienia wszystkich trzech warunków łącznie jest zwolnienie od podatku wynagrodzenia w państwie, w którym wykonywana jest praca. W takim przypadku, otrzymane wynagrodzenie będzie podlegało opodatkowaniu w państwie, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania. W przypadku dochodów ze stosunku pracy pracodawca jako płatnik obowiązany jest pobierać w trakcie roku zaliczki na podatek, a po zakończeniu roku ? dostarczyć pracownikowi informację o osiągniętych dochodach i wysokości pobranych zaliczek. Jeśli pracownikowi przysługuje zwolnienie od podatku części dochodu w związku z otrzymywaniem wynagrodzenia za pracę za granicą, powinno to zostać uwzględnione przez pracodawcę przy obliczaniu zaliczek oraz w informacji rocznej.

Reasumując, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy potwierdza stanowisko spółki w tej sprawie przy ścisłym zachowaniu opisanych wyżej kryteriów.


Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika