Opodatkowanie zwrotu kosztów zakwaterowania oraz diet wyżywieniowych

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2008 r. (data wpływu 4 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, uzupełnionym pismami z dnia 02 grudnia 2008 r. (data wpływu 3 grudnia 2008 i 4 grudnia 2008 r.) złożonymi na wezwanie Nr IPPB1/415-1012/08-3/AŻ z dnia 20 listopada 2008 r. (data doręczenia 27 listopada 2008 r.) w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów zakwaterowania i wyżywienia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 04 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów zakwaterowania i wyżywienia otrzymywanych za granicą.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego pismem IPPB1/415-1012/08-3/AŻ z dnia 20 listopada 2008 r. Wnioskodawca został wezwany do jego uzupełnienia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest profesorem w Instytucie Matematycznym PAN i członkiem rzeczywistym Polskiej Akademii Nauk. W ramach działalności naukowej jest zapraszany przez zagraniczne uniwersytety lub instytuty naukowe do wygłaszania wykładów lub referatów na konferencjach. Strona zapraszająca pokrywała na ogół koszty udziału w tych imprezach (takie jak bezpłatne zakwaterowania i wyżywienie otrzymywane podczas konferencji za granicą).

W dniu 03 grudnia 2008 r. Wnioskodawca doprecyzował, że były sytuacje, gdy:

• strona zagraniczna zwracała koszty podróży i wypłacała honorarium,
• strona zagraniczna zwracała koszty podróży bez wypłacania honorarium,
• strona zagraniczna dawała pieniądze na zakwaterowanie i wyżywienie,
• strona zagraniczna opłacała zakwaterowanie i wyżywienie bezpośrednio.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jest zatrudniony na stanowisku profesora w Instytucie Matematycznym PAN i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Ważnym elementem działalności naukowej jest udział w konferencjach i seminariach zagranicznych w ośrodkach naukowych, na które otrzymywał imienne zaproszenia. W ciągu ostatnich 7 lat wygłaszał referaty lub wykłady w następujących państwach: Algieria, Austria, Chiny, Dania, Czechy, Francja, Grecja Holandia, Indie, Japonia, RFN, Rosja, Słowacja, Szwajcaria, USA, Watykan, Wielka Brytania, Włochy. Ponadto dwukrotnie uczestniczył w zebraniu Komitetu Naukowego Europejskiego Kongresu Matematycznego w Szwecji. Wyjazdy były traktowane na ogół przez Instytut Matematyczny jako tzw. wyjazdy popierane, tj. były realizowane w ramach urlopów płatnych. Koszty zakwaterowania i wyżywienia były pokrywane przez stronę zapraszającą, najczęściej bezpośrednio, ale były również przypadki, gdy koszty te były zwracane na podstawie rachunków. Ponadto organizatorzy zwracali na ogół koszty podróży oraz w pewnych przypadkach wypłacali honorarium.

W uzupełnieniu Wnioskodawca zmienił zadane pierwotnie pytania. Pismem z dnia 17 grudnia 2008 r. doprecyzował jednocześnie, że interpretacje przepisów prawa podatkowego mają dotyczyć pytań zawartych w uzupełnieniu wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przy wykazywaniu dochodów od kwoty honorarium oraz zwrotu kosztów zakwaterowania i wyżywienia otrzymywanych za granicą można odliczyć koszty zakwaterowania oraz diety wyżywieniowe w wysokości przewidzianej w podróżach służbowych i czy koszty te nie podlegają opodatkowaniu w przypadku, gdy pokrywane są bezpośrednio przez stronę zapraszającą...
2. Czy od honorariów i zwrotu kosztów podróży otrzymywanych za granicą podczas wyjazdów popieranych przysługuje prawo odliczenia 50% kosztów uzyskania...
   
   

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana w zakresie pytania drugiego został rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy udział w zagranicznych konferencjach i seminariach naukowych jest integralnym i ważnym elementem pracy naukowej w Instytucie Matematycznym PAN, czego wyrazem jest realizacja wyjazdów w ramach urlopu płatnego ? do rozliczenia omówionych wyżej wyjazdów zagranicznych mają zastosowanie przepisy zawarte w § 5 ust. 3 oraz § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów. W pkt 9 tego artykułu wymienione zostały ?inne źródła?.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujace pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zwrot ?w szczególności? użyty w art.  20 ust. 1 ustawy oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do ?innych źródeł? należy zakwalifikować wszelkie przychody ? w rozumieniu ustawy ? których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1?8 ustawy.

A zatem zwrot kosztów zakwaterowania i wyżywienia otrzymywanego za granicą, a także wartość tych świadczeń pokrywana przez instytucję organizującą konferencje, stanowi dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w powołanym wyżej art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem ? do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy odpowiednio:

1. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.),
2. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).
   
   

Aby jednak przedmiotowe świadczenia korzystały ze zwolnienia muszą być spełnione dwa warunki. Reguluje je art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1. w celu osiągnięcia przychodów lub
2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie.
   
   

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem ?podróż? bez określenia ?służbowa?, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców, oraz zostały poniesione w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zapraszany przez zagraniczne uniwersytety lub instytuty naukowe do wygłaszania wykładów lub referatów na konferencjach. Zapraszający pokrywa bezpośrednio koszty udziału w konferencjach (bezpłatne zakwaterowanie, wyżywienie, koszty podróży) lub zwraca pieniądze za zakwaterowanie i wyżywienie.

Zauważyć należy, że w myśl § 2 rozporządzenia dotyczącego podróży służbowych poza granicami kraju pracownikowi przysługują:

1. diety,
2. zwrot kosztów:
   1. przejazdów i dojazdów,
   2. noclegów,
   3. innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Kwestie diet i ich wysokości reguluje § 5 ww. rozporządzenia, natomiast kwestie zwrotu kosztów za noclegi § 9 tegoż rozporządzenia.

Zaznacza się również, iż omawiane zwolnienie jest limitowane do wysokości określonej w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Natomiast ewentualna nadwyżka wypłacanych świadczeń ? ponad limit określony w przedmiotowych aktach prawnych ? powoduje powstanie obowiązku podatkowego i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, jeżeli z umowy lub innych dokumentów wynika, że Wnioskodawca ? osoba nie będąca pracownikiem otrzyma zwrot wydatków związanych z wykonaniem określonego zadania, lub instytucja organizująca konferencje sfinansuje bezpośrednio te świadczenia to wartość tych świadczeń w kwotach określonych w przepisach powołanego wyżej rozporządzenia korzysta ze zwolnienia od podatku, natomiast nadwyżka ponad określony limit podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.