Czy zapłata zobowiązania z tytułu odsetek dokonywana przez Spółkę w ratach zgodnie z umową o restrukturyzację (...)

W dniu 25.09.2006r. do Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Pismem z dnia 07.12.2006r. organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Braki formalne wniosku zostały uzupełnione pismem Podatnika z dnia 08.12.2006r. - data wpływu do tut. Urzędu 11.12.2006r.

Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę oraz jego stanowisko w sprawie.

Stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę w sprawie:

W dniu 27 listopada 2003r. 'X' S.A., którego następcą prawnym jest Wnioskodawca, na podstawie ustawy o restrukturyzacji hutnictwa żelaza i stali z dnia 24 sierpnia 2001r. (dalej ustawa o restrukturyzacji) zawarła z Marszałkiem Województwa ... 'umowę o restrukturyzację zobowiązań pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu opłat za wprowadzenie substancji zanieczyszczających do powietrza powstałych do dnia 30 września 2001r.

Opłaty będące przedmiotem restrukturyzacji zostały naliczone w oparciu o przepisy ustawy o ochronie i kształtowaniu środowiska z dnia 31 stycznia 1980r. Zgodnie z tą ustawą, podmioty wprowadzające substancje zanieczyszczające do powietrza zobowiązane były do ustalania we własnym zakresie wysokości opłat i wnoszenia na rachunek urzędu marszałkowskiego. Obowiązek ponoszenia opłat nie wynikał z naruszenia przepisów ochrony środowiska, lecz powstawał z uwagi na charakter działalności prowadzonej przez przedsiębiorcę, z którą wiązała się emisja substancji zanieczyszczających.

Celem umowy była restrukturyzacja finansowa zobowiązań pieniężnych Spółki wraz z odsetkami powstałymi do dnia 30 września 2001r. wobec :

? Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz właściwych wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej z tytułu opłat za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do powietrza w części dotyczącej tych funduszy,

? miasta na prawach powiatu ... - z tytułu opłat za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do powietrza, należnych powiatowi i gminie.

Strony umowy postanowiły, iż Marszałek dokona, zgodnie z art. 4 ustawy o restrukturyzacji, restrukturyzacji finansowej zobowiązań Spółki na dzień zawarcia umowy na następujących zasadach:

1. termin spłaty zobowiązań głównych oraz odsetek podlega odroczeniu do dnia 31 grudnia 2005r., za okres odroczenia nie nalicza się odsetek,
2. od dnia 1 stycznia 2006r. do dnia 31 grudnia 2010r. spłata zobowiązań głównych oraz odsetek w następujących terminach:

1. od dnia 1 stycznia 2006r. do dnia 31 grudnia 2007r. - spłata 20% kwoty zobowiązań w 24 równych miesięcznych ratach,
2. od dnia 1 stycznia 2008r. do dnia 31 grudnia 2010r. - spłata 80% kwoty zobowiązań w 36 równych miesięcznych ratach.

Pytanie Wnioskodawcy:

W świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka zwróciła się o potwierdzenie stanowiska, iż zapłata zobowiązania z tytułu odsetek dokonywana przez Wnioskodawcę w ratach zgodnie z umową o restrukturyzację zobowiązań pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu opłat za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do powietrza wchodzące w skład restrukturyzowanych zobowiązań płacone przez Spółkę w ratach stanowi koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w dacie poniesienia?

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie:

Zdaniem Spółki, odsetki wchodzące w skład restrukturyzowanych zobowiązań i płacone przez Spółkę w miesięcznych ratach stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia.

Spółka uważa, iż przedmiotowe wydatki spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wykazują związek z przychodami Spółki i nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu opłat za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do powietrza, a co za tym idzie również odsetki od tych opłat - zdaniem Spółki pozostają w związku z osiąganymi przez Spółkę przychodami, ponieważ Spółka generowała przychody podatkowe prowadząc działalność produkcyjną, której charakter implikował prawny obowiązek ponoszenia opłat o charakterze niesankcyjnym za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do powietrza zgodnie z art. 86 ustawy z dnia 31 stycznia 1980r. o ochronie i kształtowaniu środowiska, a obowiązek ich ponoszenia wynikał z prowadzonej działalności produkcyjnej.

Spółka twierdzi, iż ustawodawca jako zasadę dopuścił zaliczenie do kosztów podatkowych zapłaconych odsetek od zobowiązań, o czym świadczy wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) - art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem Spółka uważa, iż skoro ustawodawca z kosztów uzyskania przychodów wyłączył pewne kategorie odsetek od zobowiązań, to jednocześnie uznał, że odsetki od zobowiązań co do zasady wykazują związek z przychodami podatników.

Ponadto, o tym, iż odsetki od zobowiązań wykazują związek z przychodami Spółki - zdaniem Wnioskodawcy, świadczy fakt, że z uwagi na odraczanie regulowania tych zobowiązań, Spółka pozyskiwała dodatkowe środki na bieżącą, podstawową działalność generującą przychody. Zatem koszt odsetek od zobowiązań stanowi koszt kredytowania bieżącej działalności Spółki, a jako taki pozostaje w związku z osiąganymi przychodami.

W ocenie Spółki do odsetek od opłat za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do powietrza nie znajduje zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska. Spółka uważa, iż przepis ten nie ma zastosowania do opłat o charakterze niesankcyjnym, nałożonych na przedsiębiorców z uwagi na rodzaj ich działalności, który prowadzi do emisji zanieczyszczeń. Na potwierdzenie swojego stanowiska, Spółka powołała się na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 8 lutego 2000r. znak: PB3/3757-722-554/HS/99 oraz z dnia 18 stycznia 2002r. sygn. 0280-IV.

Spółka uważa, że skoro nałożone opłaty nie miały charakteru sanacyjnego - to przepis ten nie może znaleźć zastosowania do odsetek płaconych przez Spółkę.

W przedmiotowej sprawie - zdaniem Spółki nie znajduje zastosowania również art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Spółka stoi na stanowisku, iż za inne należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej należy rozumieć takie należności, do których należy stosować przepisy całego działu III Ordynacji, który odnosi się do tematyki zobowiązań podatkowych (a zatem należności budżetowych), tj. m.in. problematyki powstawania, odpowiedzialności podatnika, płatnika i inkasenta, wygasania zobowiązań podatkowych, sposobu kalkulacji odsetek za zwłokę. Spółka powołując się na przepis art. 9 ust. 5 ustawy o wprowadzeniu ustawy - Prawo ochrony środowiska, ustawy o odpadach oraz o zmianie niektórych ustaw z dnia 27 lipca 2001r., który wszedł w życie 28 lipca 2005r. stwierdza, iż do ponoszenia opłat za wprowadzenie substancji zanieczyszczających do powietrza należy stosować wybrane przepisy Działu III Ordynacji, o charakterze proceduralnym, a dotyczące wyłącznie postępowania w sprawie odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty należności, a także jej umorzenia. Zatem zdaniem Spółki przedmiotowe opłaty nie stanowią innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Opłaty te również nie stanowią należności, o których mowa w art. 2 Ordynacji podatkowej, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w całości, ponieważ nie stanowiły one dochodów budżetu państwa ani budżetów jednostek samorządu terytorialnego, lecz dochody Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej, powiatowych funduszy ochrony środowiska i gospodarki. Wobec powyższego do odsetek od tych opłat nie znajduje zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym.

Niezależnie od powyższego Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku zadłużenia z tytułu opłat - art. 9 ust. 5 ustawy wprowadzającej w ogóle nie znajduje zastosowania, a co za tym idzie do należności Spółki z tytułu opłat nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej w żadnym zakresie, ponieważ na podstawie umowy zawartej w oparciu o ustawę o restrukturyzacji dokonano już podziału na raty należności z tytułu opłat i odsetek.

Ponadto Spółka uważa, iż celem wprowadzenia regulacji art. 9 ust. 5 ustawy wprowadzającej było umożliwienie podmiotom gospodarczym restrukturyzacji zobowiązań z tytułu opłat z uwagi na ich trudną sytuację finansową, a nie zwiększanie ciężarów publicznoprawnych podmiotów, których zobowiązania zostały już zrestrukturyzowane w oparciu o przepisy ustawy restrukturyzacyjnej.

Ponadto zdaniem Spółki, gdyby dopuścić wykładnię, iż na skutek wprowadzenia do obrotu prawnego art. 9 ust. 5 ustawy wprowadzającej ograniczono możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów opłat, nastąpiłoby naruszenie konstytucyjnych zasad:

? zasady nie wprowadzania niekorzystnych zmian do prawa podatkowego w trakcie roku podatkowego,

? zasady ochrony praw nabytych,

? zasady zaufania do organów państwa.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, iż odsetki wchodzące w skład restrukturyzowanych zobowiązań płacone przez spółkę w ratach stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy.

Ustosunkowując się do stanowiska Podatnika należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W aspekcie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wszystkie opłaty z tytułu gospodarczego korzystania ze środowiska naturalnego stanowią koszty uzyskania przychodów. Stosownie bowiem do art. 16 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska.

Oznacza to, że dokonane opłaty za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do powietrza, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1980r. o ochronie i kształtowaniu środowiska (tj. Dz. U. z 1994r. Nr 49, poz. 196 ze zm.) - nie będące opłatami sankcyjnymi, stanowią koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż opłaty te nie są naliczane w związku z naruszeniem przepisów i warunków prawidłowego korzystania ze środowiska.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

W wyżej wymienionej ustawie z dnia 31 stycznia 1980r. o ochronie i kształtowaniu środowiska brak jest odesłania, że do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska należy stosować przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa.

W roku 2001 dokonano zmian legislacyjnych w zakresie ochrony środowiska, wprowadzając w życie ustawę z dnia 27 kwietnia 2001r.- Prawo ochrony środowiska (Dz. U. Nr 62, poz. 627 ze zm.). Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2001r. o wprowadzeniu ustawy - Prawo ochrony środowiska, ustawy o odpadach oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2001r. Nr 100, poz. 1085 ze zm.) - ustawa Prawo ochrony środowiska weszła w życie z dniem 1 października 2001r., z wyjątkiem art. 201-219, 272-321 i 401 ust. 2, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2002r.

Stosownie do regulacji art. 9 ust. 5 ustawy o wprowadzeniu ustawy - Prawo ochrony środowiska, ustawy o odpadach oraz o zmianie niektórych ustaw do ponoszenia opłat za gospodarcze korzystanie ze środowiska, opłat za szczególne korzystanie z wód oraz opłat za składowanie odpadów, należnych za okres do dnia 31 grudnia 2001r. i nieuszczonych do dnia 1 lipca 2005r. stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, Nr 85, poz. 727 i Nr 86, poz. 732) dotyczące odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty należności, a także jej umarzania.

Zgodnie z art. 281 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2002r., do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa albo wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska.

Jednakże w przedmiotowym stanie faktycznym opłaty będące przedmiotem restrukturyzacji zostały naliczone w oparciu o przepisy ustawy o ochronie i kształtowaniu środowiska z dnia 31 stycznia 1980r., która obowiązywała do 30.09.2001r. Powyższe wynika z treści art. 9 ust. 1 ustawy o wprowadzeniu ustawy - Prawo ochrony środowiska, ustawy o odpadach oraz o zmianie niektórych ustaw, zgodnie z którym za korzystanie ze środowiska, które miało miejsce w okresie do dnia 31 grudnia 2001r., w sprawach opłat za gospodarcze korzystanie ze środowiska stosuje się przepisy dotychczasowe. Zgodnie z ustawą o ochronie i kształtowaniu środowiska, podmioty wprowadzające substancje zanieczyszczające do powietrza zobowiązane były do ustalania we własnym zakresie wysokości opłat i wnoszenia na rachunek urzędu marszałkowskiego. Obowiązek ponoszenia opłat nie wynikał z naruszenia przepisów ochrony środowiska, lecz powstawał z uwagi na charakter działalności prowadzonej przez przedsiębiorcę, z którą wiązała się emisja substancji zanieczyszczających.

Celem umowy zawartej przez Wnioskodawcę z Marszałkiem Województwa ... była restrukturyzacja finansowa zobowiązań pieniężnych Spółki wraz z odsetkami powstałymi do dnia 30 września 2001r.

Kierując się opisanym we wniosku stanem faktycznym oraz powołanymi wyżej przepisami należy stwierdzić, że w związku z tym, iż ww.

opłaty za korzystanie ze środowiska powstały w okresie obowiązywania ustawy z dnia 31 stycznia 1980 r. o ochronie i kształtowaniu środowiska - nie będą one opłatami ani niepodatkowymi należnościami budżetów jednostek samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 2 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, do których należy stosować przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Wobec tego Spółka odsetki wchodzące w skład restrukturyzowanych zobowiązań płaconych w ratach będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z wyżej cytowanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ opłaty za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do powietrza, jak również odsetki od tych opłat pozostają w związku z osiąganymi przez Spółkę przychodami.

W myśl postanowień art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego przepisu Spółka przedmiotowe odsetki będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia (zapłaty).

Oceniając przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny na gruncie obowiązujących przepisów, należy stwierdzić, że stanowisko zaprezentowane przez Podatnika w sprawie dotyczącej uznania odsetek wchodzących w skład restrukturyzowanych zobowiązań płaconych przez Spółkę w ratach za koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia - jest prawidłowe.

Niniejsze postanowienie - na podstawie art. 143 w/w ustawy - Ordynacja podatkowa, wydane zostało z upoważnienia Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu.