Spółka wnosi o kwalifikację na gruncie Ustawy o VAT charakteru Rekompensaty otrzymywanej przez Spółkę (...)
Spółka wnosi o kwalifikację na gruncie Ustawy o VAT charakteru Rekompensaty otrzymywanej przez Spółkę w związku z przystąpieniem do Umowy z Bankiem oraz przejęciem od Banku obowiązków związanych z obsługą depozytów.
U Z A S A D N I E N I E
W dniu 22.03.2006r. do tutejszego Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Postanowieniem z dnia 22.06.2006r., znak PSUS/PP-OIO/443-78/06/MS/66092, uznano stanowisko Spółki zawarte w złożonym wniosku za nieprawidłowe.
Wskutek wniesionego przez Spółkę zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach decyzją z dnia 18.09.2006r., znak: IPB_1/4407-0011/06/I (data wpływu do tut. organu 21.09.2006r.), uchylił w całości zaskarżone postanowienie w uzasadnieniu stwierdzając, że zostało ono wydane w oparciu o niekompletny stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę, czym naruszono przepis art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej. Wskazano również, że na organie pierwszej instancji ciąży obowiązek ponownego rozpatrzenia wniosku Spółki po uprzednim wezwaniu o przedstawienie wyczerpującego stanu faktycznego.
Spółka pismem z dnia 13.10.2006r., znak: GB/DKP/46/22612/2006, złożyła w dniu 16.10.2006r. dodatkowe wyjaśnienia, w których zawarła pełny opis stanu faktycznego oraz własne stanowisko w sprawie wraz z uzasadnieniem.
Jak stanowi art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
W myśl art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej , udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.
Stan faktyczny opisany przez wnioskodawcę.
Zgodnie z uchwałą Komisji Nadzoru Bankowego nr 77/KNB/05 z dnia 9 listopada 2005r. w sprawie ?wydania zezwolenia na wykonywanie prawa głosu na walnym zgromadzeniu banku oraz zezwolenia na udział w kapitale zakładowym banku?
Jeżeli powyższe działania nie zostałyby podjęte, a w szczególności Bank nadal prowadziłby działalność konkurencyjną w stosunku do Spółki, nastąpiłoby połączenie Banku i Spółki. Tym samym, przeniesienie określonych depozytów, aktywów i pracowników na rzecz Spółki było dla Banku warunkiem niezbędnym dla możliwości kontynuowania samodzielnej działalności gospodarczej.
Ponadto, w celu realizacji obowiązku zróżnicowania profilu działalności oraz dokonania restrukturyzacji prowadzonej działalności, Bank planował wdrożyć nową strategię działalności
Tak więc, zarówno w związku z Uchwałą KNB jak i planem wdrożenia Nowej Strategii, część aktywów posiadanych przez Bank stała się zbędna, a ich dalsze utrzymywanie wiązało by się z ponoszeniem kosztów obciążających Bank. Zbycie depozytów wraz z siecią placówek, czyli aktywów i pracowników niezbędnych dla obsługi tych depozytów, było więc dla Banku warunkiem niezbędnym dla dalszego funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej.
Biorąc pod uwagę to, iż Uchwała KNB nałożyła na Spółkę obowiązek przejęcia depozytów prowadzonych przez Bank, w dniu 23 stycznia 2006r. pomiędzy Spółką a Bankiem zostało zawarte porozumienie, na mocy którego z dniem 12 marca 2006r. Spółka przejęła od Banku portfel depozytów oraz aktywa (w tym nieruchomości, ruchomości, a także związane z nimi prawa) i pracowników ? niezbędne do kontynuowania działalności w zakresie przejętych depozytów
Aby jednak kontynuacja działalności Sieci placówek mogła mieć miejsce po ich przejęciu przez Spółkę, niezbędne było przeprowadzenie procesu dostosowawczo ? restrukturyzacyjnego polegającego m.in. na dopasowaniu kompetencji pracowników do standardów Spółki, dopasowaniu przejętych aktywów do struktury i aktualnych potrzeb Spółki. Tak więc proces restrukturyzacji przejętej Sieci placówek wiązałby się dla Spółki z poniesieniem znacznych kosztów i został zaplanowany na 18 miesięcy.W związku z koniecznością realizacji warunków określonych w Uchwale KNB w określonym przedziale czasowym oraz koniecznością przeprowadzenia przez Spółkę procesu restrukturyzacji przejętej Sieci placówek, Bank wyraził gotowość dokonania na rzecz Spółki jednorazowej płatności związanej z zawarciem umowy w wyniku której dojdzie do przejęcia przez Spółkę depozytów oraz infrastruktury służącej obsłudze tych depozytów.W związku z powyższym, strony zawarły 23 stycznia 2006r. Umowę Rekompensaty, na mocy której Bank zobowiązał się zapłacić Spółce przedmiotową Rekompensatę, której wysokość była określona jako równowartość 18 średnich miesięcznych kosztów utrzymania depozytów i prowadzenia Sieci placówek przejętych przez Spółkę, obliczonych na podstawie kosztów prowadzenia tej sieci ponoszonych przez Bank. Wysokość Rekompensaty została następnie zmniejszona (poprzez sporządzony w dniu 2 lutego 2006r. Aneks do Umowy) do równowartości dwunastomiesięcznych kosztów związanych z funkcjonowaniem sieci oddziałów Banku.
Rekompensata została wypłacona niezależnie od płatności dokonanych przez Spółkę wynikających z nabycia majątku Banku.
Pytanie wnioskodawcy.
W związku z powyższym, Spółka wnosi o kwalifikację na gruncie Ustawy o VAT charakteru Rekompensaty otrzymywanej przez Spółkę w związku z przystąpieniem do Umowy z Bankiem oraz przejęciem od Banku obowiązków związanych z obsługą depozytów.
Stanowisko wnioskodawcy w sprawie.
Podstawą dla dokonania płatności Rekompensaty są następujące przesłanki:
- konieczność realizacji przez Bank, w określonym przedziale czasowym, zobowiązań wynikających z Uchwały KNB, tj. konieczność przeniesienia na Spółkę portfela depozytów i Sieci placówek niezbędnych do obsługi tych depozytów;
- konieczność przeprowadzenia przez Spółkę procesu restrukturyzacji Sieci placówek, niezbędnego dla dostosowania ich dla potrzeb działalności prowadzonej przez Spółkę, co wiązać się będzie z poniesieniem istotnych kosztów.
Nie istnieje natomiast żadne świadczenie dokonane przez Spółkę na rzecz Banku, któremu mogłaby zostać przypisana Rekompensata. W związku z tym nie dochodzi do świadczenia jakiejkolwiek usługi przez Spółkę na rzecz Banku, z tytułu której Bank płaci Spółce rzeczoną Rekompensatę. Tym samym Rekompensata nie może być utożsamiana z wynagrodzeniem za świadczenie przez Spółkę na rzecz Banku usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Odnosząc się do wskazówek zawartych w Decyzji Dyrektora IS, dla oceny, czy otrzymana przez Spółkę Rekompensata ma charakter wynagrodzenia za usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, kluczowe jest określenie charakteru tej Rekompensaty oraz rozstrzygnięcie, czy istnieje bezpośredni i ścisły związek pomiędzy zapłatą Rekompensaty a istnieniem jakiegokolwiek świadczenia wykonanego przez Spółkę na rzecz Banku. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski, przy czym zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy, w tym również:
- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, jakiej dokonano czynności prawnej;
- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Jedną z kluczowych przesłanek dla zapłaty Rekompensaty przez Bank na rzecz Spółki był fakt, iż w przypadku niewywiązania się z obowiązku zróżnicowania profilu działalności Banku, zgodnie z warunkami przewidzianymi Uchwałą KNB, uchwała ta przewidywała sankcję w postaci połączenia Banku ze Spółką. Takie połączenie skutkowałoby natomiast dla Banku utratą koncesji bankowej, a tym samym utratą prawa do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Zatem przeniesienie portfela depozytów i Sieci placówek niezbędnych dla ich obsługi, w wyznaczonym terminie, było dla Banku swoistego rodzaju warunkiem dalszego prowadzenia działalności.
Wykonanie obowiązków wynikających z Uchwały KNB było więc istotne dla możliwości dalszego funkcjonowania Banku. Jednocześnie jednak, przejęcie portfela depozytów i Sieci placówek Banku dla podmiotu przejmującego, niezależnie czy byłaby to Spółka czy inny podmiot, wiązałoby się każdorazowo z obowiązkiem podjęcia działań, które z jednej strony polegałyby na utrzymaniu i obsłudze nabytego portfela depozytów, a z drugiej wiązałyby się z przeprowadzeniem przez nabywcę kosztownych działań dostosowawczych, tak by funkcjonowanie Sieci placówek zgodne było ze standardami i procedurami podmiotu przejmującego.
Przejęcie od Banku portfela depozytów i sieci placówek nie wypełnia definicji czynności opodatkowanej. W szczególności nie stanowi żadnego świadczenia ze strony Spółki na rzecz Banku. Jedyne świadczenie Spółki ma charakter świadczenia pieniężnego, wynikającego z płatności za nabywany od Banku majątek.
Tym samym płatność Rekompensaty na rzecz Spółki nie była związana z jakimkolwiek świadczeniem Spółki na rzecz Banku. Była zaś płatnością wynikającą z przystąpienia przez Spółkę do umów na podstawie których Spółka przejęła portfel depozytów i sieć placówek Banku. Została zaś skalkulowana w taki sposób, aby zrekompensować Spółce część przyszłych kosztów związanych z prowadzeniem przez Spółkę przejętej sieci placówek i utrzymywaniem przejętych depozytów. Innymi słowy odnosiła się do kosztów, które Spółka ponosiłaby w związku z prowadzeniem własnej działalności (a nie z wykonywaniem czynności na rzecz Banku).
Przeniesienie depozytów i Sieci placówek przez Bank na rzecz Spółki, w zamian za wynagrodzenie, stanowiło czynność rozliczoną w sposób niezależny od Rekompensaty.
Tym samym, w ocenie Spółki, otrzymanie Rekompensaty, której wysokość ustalona została jako wielokrotność średniomiesięcznych kosztów funkcjonowania Sieci placówek, nie może być interpretowane jako otrzymanie wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenie Spółki na rzecz Banku. Bank zgodził się pokryć przedmiotowe koszty kierując się koniecznością spełnienia obowiązków wynikających z Uchwały KNB, a jednocześnie rozpoznając fakt, iż przejęcie depozytów i Sieci placówek przez jakikolwiek podmiot będzie musiało oznaczać dla podmiotu przejmującego poniesienie kosztów związanych z dalszym utrzymywaniem portfela depozytów oraz funkcjonowaniem i restrukturyzacją Sieci placówek.
Jak podkreśla w swojej decyzji Dyrektor IS, aby dana transakcja mogła być zaklasyfikowana jako czynność objęta zakresem ustawy o VAT, musi ona być dokonana za wynagrodzeniem. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej uwarunkowania, w ocenie Spółki, otrzymana przez Spółkę Rekompensata nie ma takiego charakteru, albowiem nie istnieje świadczenie, za które Rekompensata miałaby być wynagrodzeniem W szczególności, świadczeniem mającym charakter świadczenia wzajemnego (tj. ekwiwalentnego w stosunku do Rekompensaty) nie jest nabycie portfela depozytów i Sieci placówek od Banku. Nabycie przez Spółkę portfela depozytów i Sieci placówek za wynagrodzeniem było transakcją dokonaną pomiędzy Bankiem, jako sprzedającym, a Spółką, jako nabywcą, i transakcja ta została rozliczona niezależnie od Rekompensaty. Jak wskazuje w decyzji Dyrektor IS ? kluczowe dla opodatkowania podatkiem VAT danych czynności jako świadczenia usług jest określenie, czy wystąpiło wykonanie świadczenia oraz czy wypłacono wynagrodzenie stanowiące odpłatność za to świadczenie. Chodzi tu więc o szczególny związek pomiędzy wykonaniem świadczenia a wypłaconym wynagrodzeniem. Taki związek, jak wynika z przywołanego przez Dyrektora IS orzecznictwa ETS, musi być bezpośredni i ścisły (orzeczenie ETS w sprawie C-258/95 pomiędzy Juliusz Filibeck Solne GmbH Co. Kg a Finanzamt Neustadt).
W podobnej sprawie, również przywołanej przez Dyrektora IS: C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Pmzetbelasting Leeuwarden, ETS orzekł, iż ?świadczenie usług podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy?.
W ocenie Spółki, brak jest takiego związku pomiędzy otrzymaną przez Spółkę Rekompensatą a czynnościami przez nią podejmowanymi, a to ze względu na fakt, iż Rekompensata nie dotyczy czynności podjętych przez Spółkę na rzecz Banku.
Jej celem jest zaś pokrycie kosztów utrzymania depozytów i placówek przez Spółkę po ich przejęciu. To zaś nie może być uznane za świadczenie Spółki na rzecz Banku. Tym samym nie mamy do czynienia z usługą świadczoną przez Spółkę na rzecz Banku. Skoro nie ma usługi, w związku z tym nie ma również odpłatności za usługę.
Pokrycie kosztów związanych z przyszłym funkcjonowaniem i restrukturyzacją Sieci placówek, analizując tę płatność od strony Banku, nie będzie już w jakikolwiek sposób związane z działalnością prowadzoną przez Bank. To bowiem Spółka dokonywać będzie tych procesów na swoje potrzeby i dla swojej korzyści. Oznacza to, iż Rekompensata dotyczy czynności (nie - świadczeń), których beneficjentem będzie Spółka jako podmiot będący właścicielem depozytów i Sieci placówek.
W przedmiotowej sprawie brak jest nie tylko ekwiwalentności świadczeń (która zakłada, iż wynagrodzenie stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za daną usługę), ale brak jest po prostu jakiegokolwiek świadczenia ze strony Spółki, którego beneficjentem mógłby być Bank. Czynności Spółki w żaden sposób nie da się bowiem zaklasyfikować jako świadczenia, za które Rekompensata mogłaby stanowić odpłatność. Wszystkie czynności, z którymi wiąże się otrzymanie Rekompensaty, a więc utrzymywanie portfela depozytów i niezbędna restrukturyzacja Sieci placówek, wykonywane będą przez Spółkę dla jej własnej korzyści. Przedmiotem tych działań będą bowiem przejęte przez Spółkę depozyty, pracownicy i aktywa. To zaś oznacza, iż działania te nie będą ukierunkowane na osiąganie korzyści przez Bank, a tym samym Bank nie będzie otrzymywać świadczenia zwrotnego w związku z zapłatą Rekompensaty.
Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, że otrzymując Rekompensatę, nie jest podmiotem świadczącym na rzecz Banku jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, iż wspomniana wyżej Rekompensata nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, przez świadczenie usług na terytorium kraju, dokonywane za wynagrodzeniem, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Przepis ten, jako dopełnienie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ma na celu objąć opodatkowaniem każdą transakcję wykonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.
Rację ma Spółka twierdząc, że podlegająca opodatkowaniu odpłatna usługa ma miejsce wówczas, gdy w związku z wykonanym świadczeniem wypłacane jest ekwiwalentne za to świadczenie wynagrodzenie.
Mając na uwadze ogóle reguły konstrukcyjne systemu VAT, a także wnioski sformułowane przez ETS, wskazać należy na jedną istotną cechę usługi jako takiej. Otóż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Dopóty nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóki świadczenie to nie będzie usługą. (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Zakamycze, 2004.).
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż przeniesienie depozytów i Sieci placówek przez Bank na rzecz Spółki, w zamian za wynagrodzenie, było warunkiem koniecznym dla możliwości kontynuowania przez Bank samodzielnej działalności gospodarczej. Spółka bowiem wyraźnie stwierdza:
Jedną z kluczowych przesłanek dla zapłaty Rekompensaty przez Bank na rzecz Spółki był fakt, iż w przypadku niewywiązania się z obowiązku zróżnicowania profilu działalności Banku, zgodnie z warunkami przewidzianymi Uchwałą KNB, uchwała ta przewidywała sankcję w postaci połączenia Banku ze Spółką. Takie połączenie skutkowałoby natomiast dla Banku utratą koncesji bankowej, a tym samym utratą prawa do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Zatem przeniesienie portfela depozytów i Sieci placówek niezbędnych dla ich obsługi, w wyznaczonym terminie, było dla Banku swoistego rodzaju warunkiem dalszego prowadzenia działalności.
Zawarcie umowy sprzedaży w odniesieniu do danego towaru lub usługi nie wyklucza też istnienia równoległego stosunku zobowiązaniowego. Potwierdza to interpretacja Ministra Finansów z dnia 30.12.2004 r., znak: PP3-812-1222/2004/AP/4026, w sprawie wypłacanych premii pieniężnych, w której stwierdzono m.in., że:
?w sytuacji, gdy podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób, i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, to wówczas należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach?.
Z powyższego wynika, że Bank wyzbywając się na rzecz Spółki portfela depozytów i Sieci placówek, oprócz wynagrodzenia związanego z wartością przenoszonych składników majątkowych, uzyskał dodatkowo i tą korzyść, iż mógł dalej funkcjonować jako niezależny podmiot gospodarczy. Świadomość tego faktu miała również Spółka, która niezależnie od efektów działań podejmowanych przez Bank w celu realizacji Uchwały KNB i tak przejęła by te depozyty i Sieć placówek (wskutek połączenia obu banków).Zgoda Spółki na przejęcie od Banku depozytów i Sieci placówek nie była także bezwarunkowa. Jak wynika bowiem z ust. E preambuły Umowy rekompensaty, wyrażenie zainteresowania przejęciem przez Spółkę Aktywów i Pracowników warunkowne jest zwrotem kosztów ich restrukturyzacji.
Niewątpliwie wypłacona Rekompensata stanowi odpłatność za rodzaj świadczenia ze strony Spółki na rzecz Banku (odrębnego od zapłaty za nabywane składniki majątkowe), gdyż ma ona z tym świadczeniem związek bezpośredni i ścisły. Należy zatem uznać, że wystąpiło świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, czyli czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Tak też pierwotnie zakładały umawiające się strony, postanawiając w pkt 1.
2 Umowy rekompensaty, iż kwota Rekompensaty Restrukturyzacyjnej zostanie powiększona o należny podatek VAT. Natomiast w przypadku, kiedy przedmiot niniejszej Umowy spełni przesłanki określone w art. 43 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, wysokość Rekompensaty Restrukturyzacyjnej nie zostanie powiększona o wysokość podatku VAT.
W związku z powyższym, mając na uwadze obowiązujące przepisy, uznaje się stanowisko zaprezentowane przez Spółkę za nieprawidłowe.
P O U C Z E N I E
Niniejsze postanowienie wydane zostało na mocy art. 143 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa z upoważnienia Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu.
Stosownie do art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie sporządzenia wniosku.
Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.