dotyczy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości nakładów na sfinansowanie (...)

dotyczy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości nakładów na sfinansowanie środka trwałego i nierozliczonego ulgą inwestycyjną

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 15 ust. 1 i ust. 6, art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, po rozpatrzeniu wniosku P. S.A. z siedzibą w R. z dnia 22.02.2006 r. (...) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości nakładów na sfinansowanie środka trwałego i nierozliczonego ulgą inwestycyjną, postanawia uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko zawarte we wniosku jest nieprawidłowe.

Z przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że spółka w 2006 r. zamierza zrzec się w myśl art. 179 kodeksu cywilnego prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej wraz z budowlą piętrzącą, stanowiącą jaz piętrzący. Przedmiot zrzeczenia stanowi zabudowaną jazem piętrzącym (budowlą) nieruchomość gruntową znajdującą się pod śródlądowymi wodami płynącymi, będącą:

  • dz. nr 329/24 o pow. 0,3200 ha położona w M., dla której została urządzona księga wieczysta nr 60615 prowadzona przez Sąd Rejonowy w D.,
  • dz. nr 39/9 o pow. 0,3700 ha, dz. nr 39/12 o pow. 0,0600 ha, położone w S., dla których urządzona księga wieczysta nr 60614 prowadzona przez Sąd Rejonowy w D.

Wyżej wymieniona budowla została zrealizowana w ramach obowiązku rekultywacji terenów poeksploacyjnych złoża kruszywa naturalnego 'S.' określonego w koncesji na górnicze użytkowanie złoża (decyzja z dnia 3.02.1994 r., znak: OS.IV.7512/k-2/4306/94, zmieniona decyzją z dnia 2.09.1996 r., znak: OS.IV.7512.3968/96) oraz decyzji Starosty z dnia 19.08.1999 r., znak: GKG.II.6014e-3/99, ustalającej kierunki rekultywacji dla zdegradowanych gruntów w wyniku prowadzenia działalności górniczej. Budowla została zrealizowana z zachowaniem szczególnych przepisów w zakresie wznoszenia budowli piętrzących oraz dopuszczona do użytkowania przez upoważnione organy. Stanowi element zbiornika wodnego, który powstał w wyniku robót rekultywacyjnych wyeksploatowanych gruntów, które Starosta, decyzją z dnia 13.01.2003 r., znak: GKG.II.6019-11/02/03, uznał za zrekultywowane i przywrócone do rolniczego użytkowania. Spółka zamierza w 2006 r. zrzec się prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym zbudowano jaz bez zwrotu poniesionych przez nią nakładów. Koszty budowy jazu zostały ujęte w księgach rachunkowych jako nakłady na budowę środka trwałego, którego wartość początkowa wynosi 5.571.862,52 zł. Wydatki te zostały sfinansowane w kwocie 2.823.509,61 zł z dotacji NFOŚiGW oraz w kwocie 2.748.352,91 zł ze środków własnych firmy. Kwota 2.243.827,88 zł z nakładów własnych została rozliczona w ramach ulgi inwestycyjnej w deklaracjach podatkowych za okres od 1998 r. do 2002 r.

Zapytanie podatnika odnosi się do kwestii czy niezamortyzowana wartość nakładów na jaz sfinansowana ze środków własnych i nie rozliczona ulgą będzie kosztem uzyskania przychodów. Zdaniem spółki z uwagi na fakt, iż zrzeczenie się prawa użytkowania wieczystego gruntu pociąga za sobą z urzędu przekazanie budowli znajdującej się na tym gruncie, niezamortyzowana jej wartość stanowi koszt uzyskania przychodu.

Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie przedstawionej we wniosku przez P. S.A., stwierdza, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 18a ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1.01.1997 r. do 31.12.1999 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) od podstawy opodatkowania, obliczonej zgodnie z art. 18, odlicza się w roku podatkowym wydatki na cele określone w ust. 2, zwane dalej 'wydatkami inwestycyjnymi' oraz w następnym roku podatkowym - z zastrzeżeniem ust. 19 pkt 2, kwotę stanowiącą połowę wydatków inwestycyjnych odliczonych od podstawy opodatkowania w poprzednim roku podatkowym, zwaną dalej 'premią inwestycyjną'. Ponadto art. 18a ust. 7 pkt 1 cyt. ustawy stanowi, że odliczenia wydatków inwestycyjnych, o których mowa w ust. 2 pkt 1-8, dokonane w roku podatkowym, traktuje się w tym r. na równi z odpisami z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisami amortyzacyjnymi), z tym że odliczenia te nie zmniejszają podstawy do ustalania odpisów amortyzacyjnych według zasad określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 15 ust. 5. Według stanu prawnego obowiązującego od 1.01.2000 r. i nadal w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych zastosowanie mają zasady określone w art. 16a-16m ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Pojęcie kosztów uzyskania przychodów ma swoje unormowanie w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż 'kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...)'. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. W świetle powyższego, kosztem uzyskania przychodów mogą być wyłącznie odpisy amortyzacyjne ustalone według zasad określonych w wyżej wymienionych przepisach oraz musi istnieć związek pomiędzy owymi odpisami amortyzacyjnymi a przychodami podatnika.

Stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Tak więc ta część odpisów amortyzacyjnych dokonanych od środków trwałych objętych ulgą inwestycyjną zgodnie z planem amortyzacji, która stanowi równowartość dokonanych odliczeń z tytułu poniesionych wydatków inwestycyjnych nie jest kosztem uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego. Koszt uzyskania przychodów stanowią natomiast odpisy amortyzacyjne w wysokości różnicy między wartością początkową (brutto) środków trwałych a kwotą dokonanych odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem.

Kwestię zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w przypadku sprzedaży środków trwałych reguluje przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

  1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
  2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit.

    a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
  3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
    - wydatki te zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt. 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z brzmieniem art. 16h ust. 1 pkt 1 powołanej jak wyżej ustawy suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których stosownie do postanowień ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z postanowieniami art. 12 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami są między innymi:

  1. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,
  2. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W myśl art. 13 ust. 1 ww. ustawy za przychód z nieruchomości udostępnionych nieodpłatnie w całości lub w części do używania innym osobom prawnym i fizycznym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej z zastrzeżeniem ust. 3, uważa się równowartość czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, ustaloną na podstawie przeciętnej wysokości czynszów stosowanych w danej miejscowości przy najmie lub dzierżawie nieruchomości tego samego rodzaju. Z kolei w art. 14 ust. 1 ustawy jak wyżej ustawodawca stwierdza, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości rynkowej. Żaden z powołanych wyżej przepisów nie przewiduje, aby zrzeczenie się prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz ze znajdującą się na tym gruncie budowlą w oparciu o przepis art. 179 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), powodowało po stronie zrzekającego się powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę wyżej powołane przepisy, należy stwierdzić, iż zrzeczenie się prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującą się na tym gruncie budowlą (jaz) nie skutkuje powstaniem po stronie spółki przychodu, a tym samym nie generuje obowiązku podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak więc niezamortyzowana wartość nakładów na jaz sfinansowana ze środków własnych spółki i nierozliczona w ramach ulgi inwestycyjnej nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodów.


Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika