dotyczy zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów określonego roku podatkowego

Zgodnie z przedstawionym przez spółkę stanem faktycznym opisanym we wniosku, Z. S.A. podpisała umowy handlowe z klientami w sprawie wypłacenia premii pieniężnej za rok 2005, pod warunkiem spełnienia określonych w umowie czynności. W grudniu 2005 r., zgodnie z ustawą o rachunkowości, spółka utworzyła rezerwy na przyszłe zobowiązania w wysokości odpowiadającej przedmiotowej premii z umowy. Rezerwy te nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu w 2005 r. Po zakończeniu 2005 r., a konkretnie w m-cu lutym 2006 r. spółka otrzymała od klientów faktury za wykonane ww. usługi. Koszty te związane są z przychodem roku 2005. Ponieważ spółka otrzymała faktury w lutym 2006 r., w ewidencji księgowej zostały one ujęte na bieżąco, tj. w kosztach lutego br. Jednocześnie w lutym 2006 r. została rozwiązana rezerwa utworzona na tą okoliczność. Rozwiązanie rezerwy nie stanowiło przychodu do opodatkowania. Rezerwa została utworzona w wysokości równej otrzymanym później fakturom od kontrahentów. W takiej samej sytuacji, w stosunku do jednego kontrahenta nie utworzono rezerwy w grudniu 2005 r. Faktura ta, tak jak pozostałe, wpłynęła w lutym br. i została zaksięgowana w koszty 2006 r. Faktury otrzymano od kontrahentów w lutym 2006 r. przed sporządzeniem deklaracji CIT-8 za 2005 r. oraz przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za 2005 r., a po zakończeniu prac biegłych i po sporządzeniu przez nich opinii i raportu z badania sprawozdania finansowego. Spółka nie była w posiadaniu faktur na moment zamykania ksiąg i dlatego zdaniem spółki zarachowanie kosztów wynikających z faktur za premie pieniężne nie było możliwe. Według stanowiska wnioskodawcy w obydwu przypadkach koszty z powyższych faktur są kosztami uzyskania przychodów roku 2005, gdyż dotyczą uzyskanego w 2005 r. przychodu, a zatem koszty te winny być wyeliminowane z kosztów uzyskania przychodów dotyczących roku 2006, a uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów roku 2005. Z. S.A. wnosi o potwierdzenie słuszności swojego stanowiska w powyższej kwestii.

Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie przedstawionej we wniosku przez Z. S.A., stwierdza, co następuje:

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym mają zastosowanie następujące przepisy ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.):

• art. 15 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1,
• art. 15 ust. 4, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Z powyższego wynika, że, co do zasady, koszty które dotyczą konkretnych przychodów winny być potrącane w roku, w którym wystąpił przychód. Potrąceniu podlegają również koszty nieponiesione, jeżeli odnoszą się do danego roku podatkowego, zostały określone co do rodzaju i kwoty, a także zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono. Zasady zarachowania (ujęcia w księgach rachunkowych) kosztów nie są określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym należy odwołać się do przepisów ustawy o rachunkowości.

W myśl art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) księgi rachunkowe zamyka się na dzień kończący rok obrotowy, (...) - nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń. Na podstawie art. 12 ust. 4 ww. ustawy ostateczne zamknięcie i otwarcie ksiąg rachunkowych jednostki kontynuującej działalność powinno nastąpić najpóźniej w ciągu 15 dni od dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok obrotowy. Natomiast zgodnie z przepisem art. 20 ust. 1 ww. ustawy do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym.

Ponadto istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii mają przepisy art. 54 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tymi przepisami, jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe, lub powodujących, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione, powinna ona odpowiednio zmienić to sprawozdanie, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy, oraz powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał. Jeżeli zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym, nie powodują zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy, to odpowiednie wyjaśnienia zamieszcza się w informacji dodatkowej (ust. 1). Jeżeli jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, o których mowa w ust. 1, po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego, to ich skutki ujmuje w księgach rachunkowych roku obrotowego, w którym informacje te otrzymała (ust. 2).

Mając na uwadze stan faktyczny opisany we wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy, należy stwierdzić, iż otrzymane po dniu, na który zamykane są księgi rachunkowe, a przed sporządzeniem zeznania CIT-8 oraz przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za 2005 r. dowody księgowe związane z przychodami tego roku (faktury dotyczące premii pieniężnej za rok 2005) w obydwu przypadkach powinny stanowić koszty roku podatkowego, którego dotyczą, a nie następnego (poniesienia wydatku).