1. Czy zastosowane przez Senat Państwowej Wyższej Szkoły Zawodowej podwyższone koszty uzyskania przychodu (...)

1. Czy zastosowane przez Senat Państwowej Wyższej Szkoły Zawodowej podwyższone koszty uzyskania przychodu dla pracowników akademickich zatrudnionych na podstawie umowy o pracę są zasadne?2. Czy można zastosować 50% koszty uzyskania przychodów przy umowach zlecenie (prowadzenie wykładów) ? - zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Kultury Departament Prawno-Legislacyjny z Warszawie (pismo nr DP/WPA.024/226/03 z dnia 13.06.2003 r.).

Wnioskiem z dnia 30.10.2006 r. znak : PWSZ .../06, uzupełnionym następnie pismem z dnia 14.11.2006 r. ( wpływ 16.11.2006 r.) oraz pismem z dnia 28.11.2006 r. (wpływ 30.11.2006 r.) Państwowa Wyższa Szkoła Zawodowa w ... zwróciła się z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedstawiając następujący stan faktyczny :

Państwowa Wyższa Szkoła Zawodowa w ... w myśl ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U. z 2005 r. Nr 164, poz.1365) jest uczelnią publiczną. Została powołana na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 czerwca 2005 r.( Dz.U. Nr 116, poz.967). W swojej ofercie edukacyjnej posiada następujące kierunki studiów: finanse i bankowość, rolnictwo, budownictwo i pielęgniarstwo. Studia prowadzone są zgodnie z planami studiów i programami nauczania, ustalonymi dla poszczególnych kierunków w trybie określonym w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz w Statucie uczelni. Plan studiów obejmuje wykaz wszystkich przedmiotów i praktyk programowych, ich łączny wymiar godzinowy, formy zajęć, a także wymagane egzaminy i zaliczenia.Realizując zadanie podstawowe jakim jest kształcenie studentów w celu ich przygotowania do pracy zawodowej Państwowa Wyższa Szkoła Zawodowa w ... do prowadzenia zajęć dydaktycznych (wykłady, zajęcia laboratoryjne i programowe, ćwiczenia audytoryjne, ćwiczenia terenowe, lektoraty,prowadzenie i recenzowanie prac dyplomowych, seminaria) zatrudnia nauczycieli akademickich na podstawie umowy o pracę bądź zleca osobom fizycznym i zawiera z nimi umowy zlecenia. Nauczycielami akademickimi są: pracownicy naukowo-dydaktyczni, pracownicy dydaktyczni, pracownicy naukowi, dyplomowani bibliotekarze oraz dyplomowani pracownicy dokumentacji i informacji naukowej. Pracownicy naukowo-dydaktyczni i naukowi zatrudniani są na stanowiskach: profesora zwyczajnego, profesora nadzwyczajnego, profesora wizytującego, adiunkta i asystenta. Z kolei pracownicy dydaktyczni są zatrudnieni na stanowiskach: starszego wykładowcy, wykładowcy lektora lub instruktora.Warunkiem powierzenia zajęć dydaktycznych (wykłady, zajęcia laboratoryjne i projektowe, ćwiczenia audytoryjne, ćwiczenia terenowe, lektoraty, prowadzenie i recenzowanie prac dyplomowych, seminaria) na podstawie umowy zlecenia jest brak możliwości prowadzenia zajęć z określonej dziedziny przez nauczycieli akademickich zatrudnionych w PWSZ w ... . Prowadzenie zajęć dydaktycznych na podstawie umów zlecenia powierza się osobom posiadającym co najmniej tytuł zawodowy magistra lub magistra inżyniera oraz spełniającym odpowiednie wymagania określone w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz w Statucie PWSZ w ... .

Porady prawne

Dla uznania wynagrodzenia nauczycieli akademickich PWSZ w ... za przychód z tytułu korzystania z praw autorskich podstawowe znaczenie mają postanowienia zawarte w akcie nawiązania stosunku pracy określające zajmowane stanowisko oraz charakter wykonywanych działalności dydaktycznych traktowanych w sposób indywidualny. Wynagrodzenie nauczycieli akademickich wynikające z korzystania z praw autorskich obejmuje wyłącznie : wynagrodzenie zasadnicze oraz wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe, przy czym 25% tego wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za czynności organizacyjne nie stanowiące przychodu z tytułu korzystania z praw autorskich.Udział procentowy wynagrodzenia z tytułu korzystania z praw autorskich wynosi 90% wynagrodzenia zasadniczego oraz 70% wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe.

Przy umowach zlecenia wysokość wynagrodzenia uzależniona jest od tzw.

stawek godzinowych. Wynagrodzenie jest płatne po wykonaniu zajęć dydaktycznych i przedłożeniu do Działu Nauczania i Spraw Studenckich zatwierdzonego przez zleceniodawcę sprawozdania z ich wykonania oraz rachunku. Dla celów podatkowych PWSZ w ... stosuje do wynagrodzeń z tytułu umów zleceń 20% koszty uzyskania przychodów, co spotykane jest z licznymi sprzeciwami zleceniobiorców, którzy uważają, że mają prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania, ponieważ przy opracowywaniu zajęć dydaktycznych ma miejsce ich wkład autorski oraz korzystają z wielu źródeł.

Wnioskodawca po sprecyzowaniu w dniu 30.11.2006 r. swoich zapytań wnosi o wyjaśnienie:Czy zastosowane przez Senat PWSZ w ... podwyższone koszty uzyskania przychodu dla pracowników akademickich zatrudnionych na podstawie umowy o pracę są zasadne?Czy można zastosować 50% koszty uzyskania przychodów przy umowach zlecenie (prowadzenie wykładów) ? - zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Kultury Departament Prawno-Legislacyjny z Warszawie (pismo nr DP/WPA.024/226/03 z dnia 13.06.2003 r.).

Prezentując własne stanowisko Wnioskodawca stwierdził: 'PWSZ w ... stoi na stanowisku zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wyżej przedstawionej sprawy'.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Suwałkach mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę i stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia tego zdarzenia, postanawia udzielić następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Istota zagadnień będących przedmiotem zapytań sprowadza się do potwierdzenia lub zaprzeczenia, czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. Z 2000 r. Nr 14, poz.176 z późn.zm.) Państwowa Wyższa Szkoła Zawodowa w ... może jako płatnik stosować 50% normę kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do tej części wynagrodzeń nauczycieli akademickich, która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich oraz w odniesieniu do należności wypłacanych innym osobom niż nauczyciele akademiccy na podstawie zawartych umów zleceń z tytułu prowadzenia przez te osoby zajęć dydaktycznych w formie wykładów.

W świetle przepisów art. 22 ust. 1 wyżej cyt. ustawy kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Dla celów podatkowych ustawodawca wprowadził:

- kwotowe stawki i limity dotyczące miesięcznych i rocznych kosztów uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, określone w art.22 ust.2 ustawy,

- zryczałtowane (20%) koszty uzyskania przychodu dotyczące przychodów z działalności wykonywanej osobiście określonej w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 ustawy, wskazane w art.22 ust.9 pkt 4 ustawy.

Bez względu jednak na powyższe regulacje koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w myśl art.22 ust.

9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przysługują w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art.22 ust.9 pkt 3 takich jak np. 'twórca', 'korzystanie przez twórców z praw autorskich' lub pojęć związanych jak np. 'utwór', zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz.631).

W myśl art.1 ust.1 niniejszej ustawy 'Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).' W szczególności - jak stanowi ust.2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); 2) plastyczne; 3) fotograficzne; 4) lutnicze; 5) wzornictwa przemysłowego; 6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; 7) muzyczne i słowno-muzyczne; 8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; 9) audiowizualne (w tym filmowe).

Utwór w rozumieniu powołanego przepisu jest zatem niematerialnym dobrem prawnym, które powinno być odróżniane od materialnego nośnika, na którym zazwyczaj jest utrwalane. Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia, nie są natomiast objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, zaś ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.Przepisy ustawy i prawie autorskim i prawach pokrewnych traktują zatem jako twórczy tylko taki charakter działalności, który jest na tyle związany z osobą twórcy, że jeżeli nawet inna osoba podjęłaby identycznie skierowany wysiłek twórczy - to mało prawdopodobnym, jest aby uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż nie stanowią przedmiotu prawa autorskiego ( art.4 ustawy): 1) akty normatywne lub ich urzędowe projekty; 2) urzędowe dokumenty, materiały, znaki i symbole; 3) opublikowane opisy patentowe lub ochronne; 4) proste informacje prasowe.

Jak informował tut. organ podatkowy w piśmie z dnia 21.11.2006 r. (wezwanie do uzupełnienia braków formalnych) prawo autorskie nie stanowi przepisów prawa podatkowego, w związku z czym Naczelnik Urzędu Skarbowego nie jest organem uprawnionym do oceny, czy poszczególne rodzaje zajęć dydaktycznych prowadzonych w formie wykładów, ćwiczeń, laboratoriów , projektów, seminariów, itp. mogą być traktowane jako działalność twórcza w rozumieniu art.1 ust.1 ustawy z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz.904 z późn.zm.). Tym niemniej biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedstawiony stan faktyczny, przedmiot zapytania oraz posługując się wyjaśnieniami Ministerstwa Kultury (obecnie Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego) Departamentu Prawno -Legislacyjnego należy stwierdzić, co następuje:

Nie ma przeszkód prawnych, aby Państwowa Wyższa Szkoła Zawodowa w .

.. jako płatnik wynagrodzeń ze stosunku pracy stosowała 50% normę kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do tej części wynagrodzeń nauczycieli akademickich, która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich. W celu jednak wyodrębnienia przez pracodawcę, jakie prace lub czynności stanowią przedmiot prawa autorskiego niezbędne jest prowadzenie stosownej ewidencji takich prac lub czynności. Zakres wykonywanych obowiązków wynikający z umowy o pracę ( uszczegółowiony zakresem czynności pracownika ) w powiązaniu z taką ewidencją oraz określeniem wymiaru prac i czynności o charakterze autorskim stanowi podstawę do wydzielenia tej części wynagrodzenia, w stosunku do której możliwe jest zastosowanie 50% stawki kosztów uzyskania przychodów. Powyższe potwierdza stanowisko Ministerstwa Kultury zajęte w piśmie z dnia 13 sierpnia 2002 r. znak: DP/WPA.024/318 (LEX 3029), a mianowicie : '(...) zakres zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych poszczególnym pracownikom, uzależniony być powinien od zakresu wykonywanych przez nich prac o twórczym charakterze, co z kolei wynikać powinno z umowy o pracę oraz szczegółowo określonych obowiązków służbowych każdego pracownika. Zakres ten powinien znaleźć udokumentowanie w prowadzonej przez pracodawcę ewidencji prac twórczych, wykonywanych przez poszczególnych pracowników, która to ewidencja służyć może ewentualnej weryfikacji wcześniej dokonanych ustaleń w powyższym przedmiocie, a co za tym idzie korekcie rozliczeń kosztów uzyskania przychodów za kolejne okresy rozliczeniowe.' Logicznym jest wobec powyższego, iż zastosowanie 50% stawki kosztów uzyskania przychodów powinno dotyczyć wyłącznie tych okresów zatrudnienia, w których praca o charakterze twórczym jest przez poszczególnych pracowników rzeczywiście wykonywana. Ustalenia pracodawcy co do udziału procentowego wynagrodzenia z tytułu korzystania z praw autorskich w stosunku do kwoty brutto wynagrodzenia zasadniczego (np. 90% jak w przedstawionym stanie faktycznym) powinny podlegać stałej ocenie i weryfikacji, gdyż nie jest możliwe zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów np. do wynagrodzeń wypłacanych za okres urlopu wypoczynkowego czy za okres choroby pracownika (zwolnienie lekarskie).

Odnosząc się z kolei do możliwości zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do należności wypłacanych osobom nie będącym pracownikami PWSZ w ... na podstawie umów zleceń, gdzie przedmiotem zajęć dydaktycznych objętych umowami są wykłady - należy uznać, iż również w tej sytuacji kwalifikacja wykładów jako utworów będących przedmiotem prawa autorskiego upoważnia do zastosowania w/w normy kosztów uzyskania. Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Kultury wyrażonym w piśmie z dnia 17 maja 2001 r. znak: DP/WPA.024/132/01 (LEX 2868) i w piśmie z dnia 22 maja 2001 r. znak: DP/WPA.024/72/01 (LEX 2871) '(...) przedmiot prawa autorskiego stanowią wykłady, w tym prowadzone przez pracowników naukowych wyższych uczelni w związku z programem studiów. Uznanie wykładu za utwór w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904) nie może być uzależniane od stopnia posiadanych przez wykładowcę fachowych kwalifikacji, np. od legitymowania się przez wykładowcę tytułem profesorskim'. '(...) Dla zakwalifikowania konkretnego szkolenia jako utworu nie ma znaczenia jego przedmiot (poruszane w jego trakcie zagadnienia), ale to, czy dane szkolenie rzeczywiście przybiera w praktyce formę autorskiego, twórczego wykładu, przygotowanego przez prowadzącego szkolenie na indywidualne zamówienie (...)'. W tym miejscu warto dodać, iż wygłoszenie wykładu wobec słuchaczy stanowi spełnienie warunku ustalenia tego utworu zawartego w art.1 ust.3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Powołane natomiast przez Wnioskodawcę w piśmie uzupełniającym z dnia 28.11.2006 r. (wpływ 30.11.2006 r.) pismo Ministerstwa Kultury Departamentu Prawno-Legislacyjnego z dnia 13.06.2003 r. znak: DP/WPA.024/226/03 nie zawiera żadnych wyjaśnień w kwestii kwalifikowania wykładów jako utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Pismo to odnosi się do 'ćwiczeń jako zajęć dydaktycznych' stanowiąc negatywną ocenę tego typu zajęć jako pracy twórczej w rozumieniu art.1 ust.1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Reasumując, tut. organ podatkowy podziela stanowisko Wnioskodawcy, iż 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane zarówno do tej części wynagrodzeń nauczycieli akademickich, która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich jak i do należności wypłacanych na podstawie umów zleceń osobom nie będącym pracownikom PWSZ w ... , gdzie przedmiotem zajęć dydaktycznych objętych umowami są wykłady, o ile konkretne prace lub czynności znajdują odzwierciedlenie w stosownej ewidencji prac twórczych prowadzonej przez PWSZ w ... .

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Suwałkach informuje, iż załączona w dniu 20.12.2006 r. do wniosku o udzielenie interpretacji kserokopia pisma Ministerstwa Kultury Departamentu Prawno-Legislacyjnego z dnia 13.06.2003 r. znak: DP/WPA.024/226/03- nie podlegała ocenie przez tutejszy organ podatkowy. Zgodnie z art.14b § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja niniejsza nie jest wiążąca dla Wnioskodawcy. Wydana interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla Wnioskodawcy - art.14b § 2 w/w ustawy.

Interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego jest wiążąca do czasu zmiany prawa, które były przedmiotem interpretacji.

Na niniejsze postanowienie stronie służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku, za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Suwałkach, w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia (art. 14a § 4 i art. 236 Ordynacji podatkowej).


Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika