Czy koszty eksploatacyjne oraz koszty utrzymania, likwidacji i remontów budynków związane z realizowaną (...)

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż głównym składnikiem majątku Spółki jest zabudowana nieruchomość gruntowa, którą spółka otrzymała jako aport. Niniejsza nieruchomość została zakwalifikowana przez Spółkę jako inwestycja, podlegająca obecnie przebudowie i modernizacji. Zamiarem Spółki jest wynajęcie bądź zbycie nieruchomości po jej przystosowaniu do celów komercyjnych. Poprzednio nieruchomość ta należała do przedsiębiorstwa zajmującego się przetwórstwem mięsa i była zabudowana budynkami i urządzeniami związanymi z działalnością gospodarczą poprzedniego właściciela.

Obecnie zamiarem Spółki jest całkowita rewitalizacja nieruchomości poprzez sukcesywne wyburzanie i likwidowanie zbędnych części składowych nieruchomości, by docelowo nieruchomość mogła podlegać ponownej zabudowie na cele mieszkaniowe bądź inne cele komercyjne. Ponadto nieruchomość została wpisana do rejestru zabytków i Spółka ponosi koszty wynikające z zaleceń konserwatora zabytków.

W związku z powyższym Spółka zwróciła się z zapytaniem, czy bieżące koszty eksploatacyjne oraz koszty utrzymania, likwidacji i remontów budynków związane z realizowaną inwestycją lub wykonywaniem zaleceń konserwatora zabytków, powinny stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie oddania inwestycji do używania, czy też stanowić powinny koszty podatkowe w roku ich poniesienia...

Zdaniem Podatnika w powyższym przykładzie koszty utrzymania nieruchomości inwestycyjnej, polegające na ponoszeniu kosztów remontów, konserwacji i napraw, likwidacji zbędnych budynków i urządzeń oraz bieżące koszty eksploatacyjne powinny stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki w roku ich poniesienia, a nie w dacie zakończenia inwestycji.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z przepisami art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust.

13 powiększają wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych,

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Pojęcie przychodu jest określone w art. 12 ww. ustawy. Z przepisu tego wynika, że przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość przychodów w naturze, wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń, a w przypadku przychodów z działalności gospodarczej także przychody należne, mimo że nie zostały faktycznie uzyskane.

Kosztem uzyskania przychodu są natomiast, w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do przepisów art. 16g ust. 1 pkt 2 cytowanej wyżej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Za koszt wytworzenia, w świetle art. 16g ust. 4, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zgodnie z przepisami art. 16g ust. 13 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Na wartość początkową środków trwałych nie mają wpływu wydatki remontowe mające charakter odtworzeniowy, służące zachowaniu środka trwałego w dotychczasowym stanie użytkowym. Można uznać je jako koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia, pod warunkiem, że efektem wykonanych prac nie jest zwiększenie wartości technicznej, użytkowej, a zarazem wartości początkowej środka trwałego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że cała zabudowana nieruchomość gruntowa została zakwalifikowana przez Spółkę jako inwestycja, podlegająca obecnie przebudowie i modernizacji związanej ze zmianą przeznaczenia nieruchomości z działalności gospodarczej polegającej na przetwórstwie mięsa na cele mieszkaniowe i inne cele komercyjne. W związku z tym zbędne części składowe nieruchomości są wyburzane i likwidowane w celu przygotowania terenu pod ponowną zabudowę.

Zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt wytworzenia uważa się oprócz kosztów bezpośrednich także inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Na koszt wytworzenia składają się zatem również inne koszty, które są nierozerwalnie związane z wytworzeniem środka trwałego, w tym na przykład polegające na przygotowaniu terenu pod budowę, a także koszty likwidacji rozbieranych, jako warunek nieodzowny budowy, budynków i budowli łącznie z nieumorzoną wartością początkową pomniejszoną o przychody z rozbiórki. Składnikiem kosztu wytworzenia będzie także wartość zakupionych usług obcych, w tym także związanych z rozbiórką i wyburzeniem niepotrzebnych obiektów znajdujących się na terenie przeznaczonym pod nową inwestycję. Faktycznie poniesione wydatki zalicza się do wartości początkowej nowo powstałej inwestycji.

Także wydatki poniesione na ulepszenie środków trwałych polegające na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji powiększają wartość początkową tych środków stosownie do ww. przepisu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatki zaliczone do wartości początkowej nowej inwestycji lub powiększające wartość początkową ulepszonych środków trwałych powinny być rozliczone poprzez odpisy amortyzacyjne stosownie do ww. art. 15 ust. 6.

Można uznać za koszt uzyskania przychodu wydatki na remonty, konserwację i naprawy pod warunkiem, że wykonane prace miały charakter odtworzeniowy służący zachowaniu środka trwałego w dotychczasowym stanie użytkowym i efektem wykonanych prac nie jest zwiększenie wartości technicznej, użytkowej, a zarazem wartości początkowej środka trwałego.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej. W takich przypadkach dla rozstrzygnięcia sprawy istotne znaczenie ma opinia służb technicznych. Poniesienie wydatków na prace mające charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie pierwotną zdolność użytkową tego środka, a więc remont, uprawnia podatnika do zaliczenia ich w całości do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z cytowanego przepisu art. 16g ust. 4 ustawy podatkowej do kosztu wytworzenia nie zalicza się kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, które to koszty zalicza się do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedstawione przez Spółkę we wniosku koszty związane z omawianą inwestycją będą powiększały wartość początkową środka trwałego i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.