Nowe zasady korzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów

18.1.2018

Skąd zmiany?

Nowe zasady korzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów wprowadzane są ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Będą one miały zastosowanie między innymi do przychodów z tytułu działalności badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej.

Jak wyjaśnił Minister Finansów, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami wynoszą 50% uzyskanego przychodu.

Z kolei na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa bądź umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Praca twórcza w perspektywie fiskusa

Obowiązkiem płatnika (pracodawcy) jest ocena, czy wynagrodzenie (lub jego część) należy się za pracę będącą przedmiotem prawa autorskiego. To rozróżnienie powinno wynikać z umowy o pracę lub z innych uregulowań obowiązujących określonego pracodawcę i jego pracowników.

Z tytułu przyjęcia utworu i związanych z nim praw majątkowych, pracodawca wypłaca należne wynagrodzenie – honorarium. Musi być więc określona wysokość tego wynagrodzenia – bądź w umowie o pracę, bądź w innych postanowieniach obowiązujących danego pracodawcę i jego pracowników.

Zawsze muszą istnieć wyraźne podstawy do zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% - poprzez wskazanie, że jest to albo całość wynagrodzenia, albo jego określona część. Strony umowy o pracę muszą określić, jaką część wynagrodzenia uznają za odpowiednią za opracowanie danego utworu i rozporządzenie prawami do niego.

Przejrzyście i precyzyjnie

Pracodawca powinien stworzyć przejrzysty mechanizm pozwalający precyzyjnie określić wysokość należnego honorarium, czyli wynagrodzenia za wykonywanie prac o charakterze twórczym, lub wynagrodzenia za rozporządzenie przez twórcę majątkowymi prawami autorskimi.

Jasne zasady – na korzyść pracodawcy i pracownika

Mechanizm ten chroni zarówno pracodawcę, jak i pracownika. Tego pierwszego w przypadku braku realnego rezultatu umowy w postaci utworu – można wtedy skutecznie skorygować wysokość wynagrodzenia, do którego w konsekwencji nie przysługiwało 50% kosztów uzyskania przychodów. Zaś w przypadku pracownika – będzie pomocny przy ustaleniu, czy w odniesieniu do części wynagrodzenia pracodawca (płatnik) prawidłowo stosował 50% koszty uzyskania przychodów, bowiem wynagrodzenie to stanowiło w istocie honorarium.

Działalność B+R i naukowo-dydaktyczna

Nowelizacja ustawy PIT w zakresie stosowania 50% koszty uzyskania przychodów wskazuje dziedziny o charakterze twórczym objęte tym przepisem. Zatem na podstawie art. 22 ust. 9b pkt 2 ustawy PIT (w brzmieniu obowiązującym od 2018 r.) koszty te będą miały zastosowanie między innymi do przychodów z tytułu działalności badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej. Pozostałe regulacje ustawy PIT w tym zakresie nie uległy zmianie i w konsekwencji istota regulacji, jej przedmiot i cel pozostają aktualne.

Zakres przepisu o 50% kosztach uzyskania przychodów

Omawiany przepis dotyczy:

przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalonego w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia utworu (dzieła) – art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
dzieł stworzonych również w ramach stosunku pracy, w odniesieniu do których pracodawca, na mocy art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nabywa (z chwilą przyjęcia utworu) autorskie prawa majątkowe.

Zmiany od 2018 roku a nauczyciele akademiccy

Począwszy od 2018 r., omawiane zmiany nie oznaczają utraty prawa do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do tych nauczycieli akademickich, o których mowa w art. 108 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, którzy w ramach stosunku pracy tworzą dzieła objęte ochroną praw autorskich - wyjaśnił resort nauki.

Nowe przepisy PIT o 50% kosztach nie zmieniają sytuacji nauczycieli akademickich

Jak wyjaśnił resort finansów, nowelizacja ustawy o PIT o 100% podniosła limit stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla twórców (do 85.528 zł rocznie). Nowe przepisy w dalszym ciągu umożliwiają stosowanie 50% kosztów tym nauczycielom akademickim, którzy w ramach stosunku pracy tworzą dzieła objęte ochroną praw autorskich.

W nowelizacji ustawy o PIT, która weszła w życie od 1 stycznia 2018 r., wskazano dziedziny o charakterze twórczym, które są objęte 50 proc. kosztami (dodany ust. 9b w art. 22 ustawy PIT).

Nie uległa jednak zmianie generalna zasada, że koszty te mogą być stosowane wyłącznie do przychodów uzyskanych z tytułu „korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami" (art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT).

Kiedy można korzystać z 50% kosztów uzyskania przychodów?

Zatrudnienie na określonym stanowisku, z którym związana jest praca twórcza, nie pozwala na zastosowanie 50 proc. kosztów uzyskania przychodów (por. tezy zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2275/13). Koszty te mogą mieć bowiem zastosowanie wyłącznie do wynagrodzenia autora z tytułu działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalonego w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia utworu (tj. do wynagrodzenia z tytułu stworzenia dzieła).

Samo zakwalifikowanie nauczycieli akademickich do poszczególnych grup (określonych w art. 108 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym; na podstawie tego przepisu nauczycielami akademickimi są: pracownicy naukowo-dydaktyczni; pracownicy dydaktyczni; pracownicy naukowi dyplomowani bibliotekarze oraz dyplomowani pracownicy dokumentacji i informacji naukowej) nie jest warunkiem wystarczającym do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji nowe przepisy, które weszły w życie od 2018 r., nie oznaczają utraty prawa do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do tych nauczycieli akademickich, tj. do pracowników naukowo-dydaktycznych, dydaktycznych i naukowych, którzy w ramach stosunku pracy tworzą dzieła objęte ochroną praw autorskich.

Natomiast nowe rozwiązania oraz wyjaśnienia Ministerstwa Finansów mogą wpływać na wyeliminowanie niezgodnego z prawem stosowania 50% kosztów do wynagrodzeń nauczycieli akademickich, w sytuacji gdy nie tworzą dzieł, do których można stosować wskazaną preferencję podatkową.

Podstawa prawna:

ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175).