Kara umowna jako koszt uzyskania przychodu
Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, pytając o możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej kary umownej i opłaty za przekroczenie limitu kilometrów. Spółka podała, że rozwiązała umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego przed upływem okresu leasingu, bowiem uznała, że samochód będzie nieprzydatny w dalszej działalności gospodarczej. Umowa leasingu była zawarta na dwa lata i przedłużona na kolejne 12 miesięcy, a zerwanie umowy nastąpiło przed końcem tego okresu. Firma leasingowa, zgodnie z postanowieniami umowy, obciążyła spółkę karą umowną oraz opłatą za przekroczenie limitu kilometrów (rzeczywisty przebieg kilometrów rozliczony po zakończeniu umowy był wyższy od przewidywanego). Spółka obliczyła, że gdyby nie rozwiązała tej umowy, poniosłaby koszty związane z utrzymaniem nieużywanego samochodu znacznie przekraczające koszty zerwania umowy. Sprawa ostatecznie trafiła do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który orzekł, iż
W określonym stanie faktycznym, spełniającym przesłanki określone w art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kara umowna może być uznana za koszt uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Kosztem uzyskania przychodów jest więc taki koszt, który został poniesiony przez podatnika, jest definitywny (rzeczywisty), pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, został właściwie udokumentowany i nie został wyłączony na podstawie art. 16 ust. 1. Zwrot "w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia przychodów" odnosi się zarówno do przychodów i źródeł faktycznie osiągniętych, jak i tych, co do których podatnik mógł obiektywnie oczekiwać, że zostaną osiągnięte. Sam fakt, że oczekiwany cel gospodarczy nie został osiągnięty, nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu.
NSA podkreślił, iż nawet decyzje uzasadnione i racjonalne gospodarczo na skutek zmiany okoliczności mogą wywoływać lub wywołują konieczność podejmowania przez podatnika działań zmierzających już nie do osiągnięcia przychodów, ale do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów. Dlatego oceniając dany wydatek pod kątem kosztu podatkowego należy uwzględniać również logiczny ciąg zdarzeń wywołujących określone działania podatnika, tj. zawarcie umowy leasingu, zmiana uwarunkowań gospodarczych, przyczyny odstąpienia od umowy, skutkujące zapłatą kary umownej, konsekwencje finansowe takiej decyzji i ich wpływu na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródeł przychodów.
NSA nie zgodził się z prezentowanym w piśmiennictwie prawniczym i w orzecznictwie sądowym poglądem, że podatnik płacąc karę umowną lub odszkodowanie, nie działa w celu uzyskania przychodów. Pogląd ten w większości wyrażany one były w innym stanie prawnym, tj. przed nowelizacją art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. (weszła w życie od 1 stycznia 2007 r.). W określonych sytuacjach faktycznych kara umowna lub odszkodowanie może mieć związek z przychodem nie mówiąc już o związku z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów Nie zawsze wykonanie istniejącego zobowiązania poprzez zapłacenie kary umownej lub odszkodowania wiąże się z zmniejszeniem dochodu. W sprawie niniejszej spółka płacąc karę umowną "zaoszczędziła" większą kwotę z tytułu sumy pozostałych do zapłaty rat leasingowych nieużywanego samochodu. Z ekonomicznego punktu widzenia zerwanie umowy leasingu i zapłacenie kary umownej było korzystne zarówno dla podatnika (osiągnął dochód większy niż możliwy do osiągnięcia w razie kontynuowania umowy leasingu), jak i dla Skarbu Państwa (od wyższego dochodu podatnik zapłaci wyższy podatek). Nadto przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby zbędną regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. (przepis ten stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług). Gdyby wszystkie kary umowne nie były kosztem podatkowym na podstawie art. 15 ust. 1, to nieracjonalnym byłoby wyłączanie określonego rodzaju kar na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p.
Dlatego NSA przyjął, że w określonym stanie faktycznym, spełniającym przesłanki określone w art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. kara umowna może być uznana za koszt uzyskania przychodów.
Wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2012 roku, sygn. akt II FSK 1365/10
Zespół
e-prawnik.pl
Skomentuj artykuł - Twoje zdanie jest ważne
Czy uważasz, że artykuł zawiera wszystkie istotne informacje? Czy jest coś, co powinniśmy uzupełnić? A może masz własne doświadczenia związane z tematem artykułu?