Zanim członek zarządu odpowie za zobowiązania podatkowe spółki, trzeba wszcząć egzekucję z majątku spółki

1. Stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 listopada 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego.
2. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Przypomnijmy: zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykaże określonych okoliczności ekskulpujących (uwalniających od odpowiedzialności). W orzecznictwie pojawiały się rozbieżności do co tego, czy owa bezskuteczność musi być formalnie stwierdzona po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, czy też można ją udowadniać w każdy dopuszczalny sposób.

NSA wpierw dokonał obszernego i wnikliwego porównania odpowiedzialności członków zarządu na podstawie w/w przepisu oraz na podstawie art. 298 i 299 k.s.h. Rozbieżności w orzecznictwie sądów wynikały bowiem z akceptacji w odniesieniu do odpowiedzialności osób trzecich i członków zarządów spółek kapitałowych w szczególności, poglądów ukształtowanych na podstawie zbliżonych instytucji prawnych zawartych w tych przepisach k.s.h.

"Z całą mocą" NSA podkreślił, że przepis art. 108 § 2 pkt 3 ord. pod. wprost wymaga, dla skutecznego wszczęcia postępowania o odpowiedzialności osoby trzeciej, wszczęcia postępowania egzekucyjnego (administracyjnego, sądowego) w stosunku do podatnika, płatnika, inkasenta, o ile organ podatkowy nie kwestionuje wysokości zobowiązania podatkowego określonego w deklaracji złożonej przez podatnika, płatnika, a która zgodnie z art. 3a § 1 i 2 pkt u.p.e.a. zawiera pouczenie, że stanowi ona podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Zgodnie zaś z art. 108 § 4 ord. pod. egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

NSA zalecił ostrożne przenoszenie poglądów na istotę odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych, ukształtowanych w prawie cywilnym na grunt prawa publicznego. Nie ma tu - pisze NSA - domniemania winy, organ nie bada istnienia związku przyczynowego. [...] Jest charakterystyczne także i to, że ustawodawca w przypadku orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych w art. 116 § 1- 3 ord. pod. zaostrzył wymogi i przesłanki wydania decyzji przez konieczność przesądzenia w postępowaniu bezskuteczności egzekucji w stosunku do spółki, a w przepisie art. 108 § 2 pkt 3 ord. pod. wprost sformułował wymóg wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Tym samym dla stwierdzenia zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji na gruncie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych konieczne jest wszczęcie egzekucji. Nie można bowiem bezskuteczności egzekucji stwierdzić poza postępowaniem egzekucyjnym.

Stwierdzenie bezskuteczności może jednak nastąpić przy pomocy każdego dopuszczalnego dowodu. Jeśli egzekucja będzie w toku, takim środkiem dowodowym mogącym dowodzić bezskuteczności egzekucji może być sporządzony przez poborcę skarbowego (komornika) protokół bezskutecznego zajęcia ruchomości czy praw majątkowych albo stwierdzający, że zobowiązany posiada tylko szczegółowo wskazane ruchomości (prawa majątkowe) wolne od egzekucji. Po zakończeniu egzekucji administracyjnej sądowej będą to tytuły wykonawcze zawierające adnotację o skuteczności egzekucji dotyczące kwot pobranych na podstawie tytułu wykonawczego i wzmianka komornika w tytule wykonawczym o zaspokojeniu roszczenia wierzyciela w całości lub w oznaczonej części.

NSA podkreślił także, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych (art. 120 i nast. ord. pod.), co oznacza, iż organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 ord. pod.) a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 ord. pod.) także w odniesieniu do ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części w tym także w zakresie dotyczącym oceny dowodów stwierdzających tę przesłankę (art. 191 ord. pod.).

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 roku, sygn. akt II FPS 6/08