należy stwierdzić, iż pracodawcy Wnioskodawcy przysługuje prawo do złożenia korekty informacji (...)

27.1.2012

należy stwierdzić, iż pracodawcy Wnioskodawcy przysługuje prawo do złożenia korekty informacji PIT-11 za lata 2004-2008 (tj. za okres gdzie nie nastąpiło przedawnienie), jeżeli wykazał w nich przychody nie podlegające opodatkowaniu, od których zostały pobrane zaliczki na podatek dochodowy.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów ? uwzględniając prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt sygn. akt II FSK 1879/10 z dnia 11.10.2011 r. (data wpływu 12.12.2011 r.) ? stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22.07.2009 r. (data wpływu 31.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanych wynagrodzeń wypłaconych w związku z realizacją Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego oraz Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę pochodzącego ze środków bezzwrotnej pomocy ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanych wynagrodzeń wypłaconych w związku z realizacją Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego oraz Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę pochodzącego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 24.08.2009 r. Nr IPPB4/415-507/09-2/JK2 (data nadania 24.08.2009 r., data doręczenia 31.08.2009 r.) tut. Organ wezwał do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 03.09.2009 r. (data wpływu 07.09.2009 r., data nadania 04.09.2009 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako pracownik Urzędu Marszałkowskiego Województwa w latach 2004 do chwili obecnej realizował zadania związane z wdrażaniem celów programów w projektach IV Priorytetu Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego ?Pomoc Techniczna? oraz IX Osi Priorytetowej ?Pomoc techniczna? Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, które były lub są finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej odpowiednio w wysokości 75 i 85%. W związku z tym Wnioskodawca uważa, iż spełniony jest zatem warunek a) art. 21 pkt 1 ust. 46 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca bezpośrednio realizował cele programu ZPORR w ramach Działania 4.1, tj.:

zapewnienie skuteczności działania administracji zaangażowanej we wdrażanie ZPORR;
zagwarantowanie sprawnej obsługi Komitetów Sterujących, paneli ekspertów i Komisji Oceniających Projekty, pełniących istot rolę w procesie oceny i selekcji projektów;
zapewnienie skuteczności kontroli.

Tytuły i numery projektów, z których dokonywano współfinansowania wynagrodzenia Wnioskodawcy:

?Zatrudnienie kadry w UMW na potrzeby wdrażania ZPORR?, Nr 01/503, za okres 2004-10.2005 r.;
?Koszty zatrudnienia za listopad i grudzień 2005 r. pracowników zaangażowanych we wdrażanie ZPORR w UMW w L.?, Nr 01/386, za listopad i grudzień 2005 r.;
?Zatrudnienie pracowników zajmujących się wdrażaniem ZPORR oraz przygotowaniem RPO na lata 2007-2013 w Urzędzie Marszałkowskim Województwa ?, za okres 01.01.2006-31.12.2006 r.;
?Dodatkowe wynagrodzenie roczne (tzw. trzynastka) pracowników zajmujących się wdrażaniem ZPORR w Urzędzie Marszałkowskim Województwa? - za 2006 rok;

Wnioskodawca realizował cele programu RPO WL w ramach Działania 9.1, którymi są działania mające na celu zapewnienie efektywnego oraz zgodnego z prawem i politykami wspólnotowymi wdrażania Regionalnego Programu Operacyjnego poprzez wsparcie instytucji uczestniczących w zarządzaniu i wdrażaniu Programu a w szczególności:

zatrudnienie personelu zaangażowanego w realizację RPO na poziomie Instytucji Zarządzającej oraz innych instytucji zaangażowanych we wdrażanie programu oraz personelu zaangażowanego w dokończenie realizacji ZPORR;
zatrudnienie personelu zaangażowanego w przygotowanie kolejnego programu na nowy okres programowania;
wsparcie procesu kontroli realizacji projektów.

Wnioskodawca realizował bezpośrednio cele ww. programów i wykonywał swoje zadania bezpośrednio, nie zlecając ich wykonania osobom trzecim. Spełniony jest zatem według Wnioskodawcy warunek b) art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej Ustawy.

Tytuły i numery projektów, z których dokonywano współfinansowania wynagrodzenia Wnioskodawcy:

'Zatrudnienie pracowników zaangażowanych w realizację zadań związanych z zamknięciem ZPORR i realizacją RPO WL na lata 2007-2013?, , za 2007 rok;
?Zatrudnienie pracowników zaangażowanych w realizację zadań związanych z zamknięciem ZPORR i realizacją RPO WL na lata 2007-2013?, Nr RPLU.09.01.00-06-001/08, za 2008 rok.

Wypłata wynagrodzenia Wnioskodawcy w latach 2004, 2005 i 2006 była dokonywana przez Urząd Marszałkowski Województwa w związku z realizacją zadań wynikających z IV Priorytetu Pomoc Techniczna, Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego. Wnioskodawca nadmienia, iż ww. wynagrodzenie było refundowane w 75% ze środków Unii Europejskiej, tj. z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego natomiast 25% pochodziło ze środków krajowych. Natomiast wypłata wynagrodzenia w latach 2007, 2008 była dokonywana przez Urząd Marszałkowski Województwa w związku z realizacją zadań określonych w IX Osi Priorytetowej Pomoc Techniczna, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Wynagrodzenie w tym przypadku było refundowane w 85% ze środków Unii Europejskiej, tj. z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, natomiast 15% pochodziło ze środków krajowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie otrzymywane w związku z bezpośrednią realizacją projektów współfinansowanych ze środków unijnych za lata 2004, 2005, 2006, 2007 i 2008 jest zwolnione od podatku dochodowego w świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
Czy w związku z powyższym pracodawca ma obowiązek dokonania stosownych korekt deklaracji podatkowych PIT-11 za ww. lata...

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę bezpośrednie zaangażowanie w realizację programów w ramach Pomocy Technicznej ZPORR i RPO WL na lata 2007-2013, bezpośrednio finansowanych z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej wynagrodzenie w części pochodzącej z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinno zostać zwolnione z opodatkowania. Dlatego też pracodawca powinien dokonać stosownej korekty PIT-11 za lata 2004-2008 w tym zakresie.

Wnioskodawca podkreśla, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła w sposób ogólny do ?pochodzenia? środków bezzwrotnej pomocy, dlatego też w tym przypadku chodzi tu o pierwotne źródło, z którego pochodzi dochód. Natomiast zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem Urzędu Marszałkowskiego, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu refundacji.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, że zgodnie z art. 5 ust. 3 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, środkami publicznymi są środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa. Natomiast zgodnie z art. 202 ustawy przy wydatkowaniu środków, o których mowa art. 5 ust. 3 pkt 2, a także środków przeznaczonych na współfinansowanie programów i projektów realizowanych z tych środków, stosuje się odpowiednio zasady rozliczania określone dla dotacji z budżetem państwa. Zatem cytowane przepisy w sposób jednoznaczny wskazują, że środki pomocowe na realizację projektów (programów), o których mowa w tym przypadku, pochodzą z budżetu Unii Europejskiej (EFRR) i stanowią pierwotne źródło finansowania części wynagrodzenia Wnioskodawcy oraz jednoznacznie określają sposób dokonywania ich redystrybucji.

Wnioskodawca nadmienia, iż w podobnych sprawach zostały wydane wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego (II FSK 1457/07, II FSK 1167/08, II FSK 1071/07, II FSK 1720/06) oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (sygn.: I SA Kr 1555/06, III SA/Wa 741/07, III SA/Wa 1429/07). Ponadto istnieje co najmniej kilkadziesiąt interpretacji Urzędów Skarbowych oraz Izb Skarbowych w sprawie interpretacji prawa podatkowego (Nr D-2/415/4/2006, D-2/415/5/2006, D-2/415/6/2006 z Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie) wszystkie pozytywne dla podatników. Interpretacja dokonana przez sądy administracyjne przepisu art. 21 pkt 1 ust. 46 cyt. ustawy definiuje w sposób jednoznaczny zarówno źródła pochodzenia środków, jak i podatnika korzystającego ze zwolnienia. Przedmiotowe zwolnienie może mieć miejsce jedynie w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie obie wskazane przesłanki. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż istotne z punktu widzenia wskazanego zwolnienia przedmiotowego jest źródło pochodzenia środków, ich bezzwrotny charakter, podstawa przyznania oraz fakt, iż podatnik bezpośrednio realizuje cel programu, na jaki zostały przyznane. Należy również zauważyć, że wskazana regulacja odsyła w sposób ogólny do pochodzenia środków bezzwrotnej pomocy. Stąd też uzasadnionym jest stanowisko, iż w istocie chodzi tu o pierwotne źródło, z którego pochodzi dochód. Bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu prefinansowania. Bez znaczenia jest również czy środki wypłacane są bezpośrednio beneficjentom, czy też pośrednio, jako refundacja wcześniej poniesionych wydatków ze środków zgromadzonych na odpowiednim, wyodrębnionym rachunku bankowym. Ponadto wskazać należy także na cel i istotę funduszy strukturalnych. Środki z nich pochodzące służą realizacji polityki strukturalnej, której celem jest pomoc słabiej rozwiniętym regionom i sektorom gospodarek państw członkowskich. Wskazane środki, jako środki celowe winny stanowić tylko wsparcie konkretnych celów strukturalnych w państwie członkowskim, nie powinny zaś stanowić źródła wtórnego finansowania budżetu państwa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB4/415-507/09-4/JK2 z dnia 30.10.2009 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono, iż wynagrodzenia Wnioskodawcy wypłacone w latach 2004-2006 w związku z realizacją projektu finansowanego w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w momencie ich wypłaty nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w tym przepisie. Ponadto wynagrodzenie Wnioskodawcy zaangażowanego we wdrażanie Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46, jak również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie było finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 46, ani nie stanowi dla Wnioskodawcy dotacji w rozumieniu wyżej powołanych przepisów. Skoro zatem, wynagrodzenie Wnioskodawcy nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, to nie ma podstaw do dokonania przez pracodawcę korekt deklaracji PIT-11 za lata 2004-2008. Interpretacja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 09.11.2009 r. W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawca pismem z dnia 20.11.2009 r. (data wpływu 26.11.2009 r. ) wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 18.12.2009 r. Nr IPPB4/415-507/W/09-6/JK2 (skutecznie doręczonym w dniu 28.12.2009 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji. Wnioskodawca w dniu 26.01.2010 r. (data wpływu 28.01.2010 r.) złożył za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-507/09-4/JK2 z dnia 30.10.2009 r.

Wyrokiem z dnia 28.04.2010 r., sygn. akt I SA/Lu 125/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Pana P. Z. na interpretację Ministra Finansów z dnia 30.10.2009 r. Nr IPPB4/415-507/09-4/JK2 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych wydał wyrok, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż realizacja wsparcia wspólnotowego dla Polski w okresie 2004 - 2006 r. odbywała się przy pomocy jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych oraz wielofuduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego. Do środków tych odnosiło się Rozporządzenie Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r., ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dot. zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004 -2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 ze zm.).

Dalej Sąd wskazał, iż w latach 2007-2013 polityka regionalna UE podlega realizacji za pomocą między innymi Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego /rozporządzenie 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylające rozporządzenie (WE) 1783/1999 (Dz.U.UE.L.06.210.1 ze zm.), rozporządzenie Rady (WE) 1083/2006 ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylające rozporządzenie (WE) 1260/1999 (Dz.U.UE.L. 06.210.25 ze zm.), rozporządzenie Komisji (WE) 1828/2006 z dnia 8 grudnia 2006 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Rady (WE) 1083/2006 ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności oraz rozporządzenia (WE) 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego).

Stosownie do art. 14c ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ? u.z.p.p.r.) w celu zapewnienia realizacji europejskiej polityki spójności w Polsce tworzy się dokument zwany Narodową Strategią Spójności.

Narodowe Strategiczne Ramy Odniesienia 2007 - 2013 wspierające wzrost gospodarczy i zatrudnienie Narodowa Strategia Spójności (NSRO) to dokument, który określa priorytety i obszary wykorzystywania oraz system wdrażania funduszy unijnych między innymi pochodzących z EFRR. Stosownie do pkt 9 NSRO Program Operacyjny Pomoc Techniczna (POPT) jest instrumentem, jednym z elementów systemu realizacji celów NSRO. POPT wpisuje się w system realizacji horyzontalnego celu 1. NSRO, którym jest poprawa jakości funkcjonowania instytucji publicznych, a przez to celu strategicznego NSRO, którym jest tworzenie warunków dla wzrostu konkurencyjności gospodarki opartej na wiedzy i przedsiębiorczości zapewniającej wzrost zatrudnienia oraz wzrost poziomu spójności społecznej, gospodarczej, przestrzennej (pkt 5.4. NSRO. pkt 2.1. POPT).

Nadrzędnym, głównym celem POPT jest zapewnienie sprawnego i efektywnego przebiegu realizacji NSRO 2007 - 2013. Zostanie on osiągnięty przez realizację celów szczegółowych. Celami szczegółowymi POPT są:

zapewnienie sprawnej realizacji NSRO oraz wsparcie przygotowania przyszłych interwencji funduszy strukturalnych;
skuteczne rozpowszechnianie informacji i promocja NSRO oraz zapewnienie odpowiedniego przepływu i wymiany informacji pomiędzy uczestnikami procesu realizacji NSRO (pkt 2.1., 2.2. POPT) Cel 1. szczegółowy POPT zostanie zrealizowany przez wsparcie skupione między innymi w osi priorytetowej 1. Wsparcie zasobów ludzkich, przewidującej realizację zadań zorientowanych na zapewnienie odpowiednich zasobów ludzkich na potrzeby realizacji NSRO. Celem 1. osi priorytetowej POPT 2007-2013 jest zagwarantowanie wysokokwalifikowanej kadry odpowiedzialnej za przygotowanie, zarządzanie, wdrażanie, monitorowanie, ocenę, kontrolę i promocję operacji funduszy strukturalnych. Cel tej osi zostanie osiągnięty przez realizację trzech celów bezpośrednich, z których pierwszym jest zapewnienie niezbędnych zasobów ludzkich, drugim jest zapewnienie stabilnego i trwałego zatrudnienia pracowników odpowiedzialnych za obsługę instrumentów strukturalnych (pkt 3.1.1. POPT ).

Beneficjentem w obszarze wsparcia zatrudnienia jest między innymi Instytucja Pośrednicząca w Certyfikacji (pkt 3.1.4. POPT, pkt 3.1.1. poz. 18a UPOPT).

Zgodnie z NSRO 2007-2013 szczegółowy opis priorytetów POPT 2007-2013 (UPOPT) w obszarze wsparcia zasobów ludzkich, wsparcia zatrudnienia działanie przewiduje finansowanie kosztów zatrudnienia pracowników administracji rządowej zaangażowanych w realizację NSRO/PWW/PO, nadto kosztów zatrudnienia osób odpowiedzialnych za stworzenie, rozwój, bieżącą obsługę, utrzymanie krajowego systemu informatycznego wspierającego realizację NSRO. Doświadczenia z realizacji PWW 2004-2006 wykazały, że niedobór kadry i rotacja wyszkolonych pracowników znacznie utrudniają wdrażanie programów operacyjnych. Przewiduje się realizację projektów dotyczących zatrudnienia pracowników administracji rządowej wykonujących zadania związane z przygotowaniem zarządzeniem, wdrażaniem, monitorowaniem, oceną, kontrolą, informacją, promocją instrumentów strukturalnych wdrażanych w ramach NSRO/PWW/RO. Z tej pomocy bezpośrednio korzystają między innymi pracownicy instytucji będących beneficjentami działania zaangażowani w realizację NSRO (pkt 3.1.1. poz. 12, 14, poz. 18a ? b), która wymienia beneficjentów: typy beneficjentów pod lit. a) i grupy docelowe pod lit. b). Finansowanie PORT 2007-2013 następuje ze środków publicznych, w tym w 85 % ze środków wspólnotowych, źródłem finansowania krajowego jest budżet państwa (pkt 2.3. 1-3.).

Sąd zaznacza, iż w przedstawionym stanie faktycznym od 2004 r. podatnik jest zatrudniony w Urzędzie Marszałkowskim Województwa, od 2004 r. realizuje zadania związane z wdrażaniem celów programów w projektach IV Priorytetu Zintegrowanego Programu Operacyjnego Regionalnego ?Pomoc Techniczna? oraz IX Osi Priorytetowej Pomoc Techniczna? Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa. Za wykonywanie powierzonych obowiązków uzyskuje wynagrodzenie współfinansowane środkami wspólnotowymi na realizację POPT.

Sąd wskazał, iż w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2002 r.

art. 21 ust. 1 pkt 46 pdf zwalniał od podatku dochodowego dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencje rządowe; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc.

Natomiast w stanie prawnym od 1 stycznia 2003 r. art. 21 ust. 1 pkt 46 pdf zwalniał od podatku dochodowego dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z kolei w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2004 r. do wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej art. 21 ust. 1 pkt 46 pdf zwalniał od podatku dochodowego dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Sąd zauważył, iż uzasadnienie projektu ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 1182), która z dniem 1 stycznia 2003 r. wprowadziła nowe brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 pdf, który stanowi, że w zakresie przychodów z tak zwanych środków pomocowych proponuje się zmianę zakresu zwolnienia w ten sposób, aby zwolnieniem objęte były nie tylko przychody pierwszego beneficjenta, ale również przychody finansowane ze środków pomocowych, otrzymywane przez podatników, którzy bezpośrednio realizują cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy (druk Nr 415). Sąd podkreślił, iż w przedstawionym stanie prawnym, o który pyta podatnik, zwolnienie dochodu od podatku dochodowego wymaga łącznego spełnienia pozytywnych przesłanek z lit. a) i b) art. 21 ust. 1 pkt 46 pdf.

Dalej Sąd wskazuje, iż w sprawie bezspornym pozostaje, że podatnik otrzymuje wynagrodzenie za pracę, które jest w części pokrywane środkami finansowymi pochodzącymi z UE. W tej części otrzymywane wynagrodzenie jest dochodem w rozumieniu 9 ust. 2 w związku z art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które spełnia ustawową przesłankę zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pdf.

Sąd podniósł, iż ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia ?pochodzenia? dochodów. Dlatego należy odwołać się do potocznego rozumienia tego pojęcia, które oznacza źródło czy miejsce, z którego dana rzecz się wywodzi. Pochodzenie środków finansowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pdf należy interpretować ściśle w powiązaniu z kryterium poniesienia ciężaru ekonomicznego. Co do zasady środki finansowe pochodzą od podmiotu, który finalnie ponosi ciężar ekonomiczny tego finansowania. Skoro w przedstawionym stanie faktycznym środki finansowe na część wynagrodzenia mają swe źródło w EFRR, to są środkami pochodzącymi z UE, bo to UE finalnie ponosi ekonomiczny ciężar tego finansowania. Tego wspólnotowego pochodzenia środków finansujących część wynagrodzenia podatnika nie zmienia reżim prawny przepływu tych środków pomocowych z UE, do którego odwołuje się Dyrektor Izby Skarbowej ze wskazaniem na ustawę o finansach publicznych. Reżim prawny ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (obowiązującej do wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej - dalej ?u.f.p.) określa krajowy, wewnętrzny mechanizm dysponowania przez Polskę, państwo członkowskie środkami pochodzącymi z UE. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p. do środków publicznych zalicza się środki pochodzące z budżetu UE. W tym stanie prawnym art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pdf oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 u.f.p. odwołują się do tożsamego kryterium pochodzenia. Reżim prawny u.f.p. nie nadaje krajowego pochodzenia środkom finansowym pochodzącym z budżetu UE dla celów stosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pdf tylko z tego względu, że zalicza je do środków publicznych. Dla celów stosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pdf znaczenie ma źródło pochodzenia środków finansowych, skąd te środki pochodzą, kto poniósł ciężar ekonomiczny tego finansowania. Nie ma znaczenia zaliczenie tych środków do środków publicznych. Innymi słowy przesłanka pochodzenia otrzymanego dochodu, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pdf pozostawia poza swoim zakresem ?przejście? środków pochodzących z budżetu UE przez budżet państwa członkowskiego.

W tym miejscu należy wskazać i podzielić stanowisko prawne w sprawach: II FSK 59/08, II FSK 1010/08, II FSK 1167/08 z powołanym tam orzecznictwem, które zachowało aktualność w zakresie wykładni art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a0 pdf na gruncie rozważanego stanu prawnego. Przesłanka zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. znajduje zastosowanie także do otrzymanego dochodu ze stosunku pracy (art. 9 ust. 2, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 pdf). Okoliczność, że art. 17 ust.

3 u.z.p.p.r. stanowi o finansowaniu ze środków pochodzących z budżetu państwa oraz że pkt 2.3.3. UPOPT stanowi o finansowaniu z budżetu państwa sama nie wyklucza, że pochodzenie tej części środków finansowych, która trafia do budżetu państwa z EFRR ma pochodzenie wspólnotowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pdf. Sąd uznał, iż w przedstawionym stanie faktycznym otrzymany dochód tytułem wynagrodzenia ze stosunku pracy w części finansowany ze środków pochodzących z UE, w tej części spełnia przesłankę zwolnienia podatkowego otrzymanego dochodu z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pdf.

Jednocześnie Sąd wskazał, że w przedstawionym stanie faktycznym podatnik realizuje bezpośrednio cel główny POPT, którym jest zapewnienie sprawnego i efektywnego przebiegu realizacji NSRO 2007 - 2013. Tym samym spełnia przesłankę ustawowego zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) pdf. Przesłanka tego zwolnienia wprost stanowi o podatniku, który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Zdaniem Sądu, ustawodawca w treści przesłanki z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) pdf przypisał podatnikowi status adresata zwolnienia podatkowego bez odniesienia do statusu beneficjenta. Przedstawiona wykładnia przesłanki zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) pdf ma podstawę w jej treści, odczytywanej przy uwzględnieniu uzasadnienia nowelizacji art. 21 ust. 1 pkt 46 pdf, wprowadzającej lit. b) z dniem 1 stycznia 2003 r. Uzasadnienie tej nowelizacji wprost wskazuje na odejście od utożsamiania podatnika w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) pdf z pojęciem beneficjenta.

Podatnik ma bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Przesłanka bezpośredniej realizacji celu programu podlega ocenie w świetle celu konkretnego programu pomocowego. Porównanie treści celu szczegółowego i głównego POPT z zakresem czynności, które realizuje podatnik w przedstawionym stanie faktycznym prowadzi do wniosku, że czynności wykonywane w ramach powierzonego zakresu obowiązków stanowią bezpośrednią realizację celu POPT, bo bezpośrednio te czynności zapewniają sprawną realizację NSRO oraz wspierają przygotowania przyszłych interwencji funduszy strukturalnych (cel szczegółowy), a przez to bezpośrednio zapewniają sprawny i efektywny przebieg realizacji NSRO 2007-2013 (cel główny). Bezpośredniości realizacji celu szczegółowego i celu głównego POPT przez podatnika nie wyklucza co do zasady tylko ta okoliczność, że podatnik bezpośrednio realizuje cel POPT w ramach stosunku pracy. W warunkach POPT stosunek pracy jest jedną z form pozyskiwania, zapewnienia niezbędnych zasobów ludzkich w rozumieniu celu priorytetu 1. POPT, a przez to dopiero stwarza warunki do realizacji celu szczegółowego, celu głównego POPT bezpośrednio przez zatrudnioną kadrę. Beneficjent POPI (pkt 3.1.1. poz. 18 lit. a) UPOPT) zapewniając niezbędne zasoby ludzkie, przez zatrudnienie kadry, realizuje instrument konieczny do bezpośredniej realizacji celu szczegółowego, głównego POPT.

Zdaniem Sądu przedstawiona wykładnia przesłanki zwolnienia podatkowego uwzględnia pełne brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) pdf, zgodnie z którym zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. W myśl tej przesłanki, wyłączenie zwolnienia podatkowego nie następuje w sytuacji, w której podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i nie zlecił innej osobie fizycznej wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Dla oceny przesłanki zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) pdf nie ma znaczenia z jakich przyczyn podatnik nie zlecił innej osobie fizycznej wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem i nie chciał czy nie miał takiej możliwości. Brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f. odczytywane przy uwzględnieniu uzasadniania nowelizacji wprowadzającej lit. b) nie wyłącza co do zasady z podmiotowego zakresu rozważanego zwolnienia podatkowego podatników, którzy bezpośrednio realizują cel programu w ramach stosunku pracy. Wprost zgodnie z UPOPT pkt 3.1.1. poz. 18 lit. b) podatnik zatrudniony w instytucji będącej beneficjentem działania zaangażowany w realizację NSRO został zaliczony do grupy docelowej osób bezpośrednio korzystających z pomocy. Podatnik, który znalazł się w grupie docelowej osób bezpośrednio korzystających z pomocy, w rozumieniu UPOPT pkt 3.1.1., poz. 18b, a więc bezpośrednio realizuje cel szczegółowy, przez to cel główny POPT i otrzymuje wynagrodzenie w części finansowane ze środków wspólnotowych, spełnia przesłanki zwolnienia określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) pdf mimo, iż nie jest stroną umowy o dofinansowanie projektu ani decyzji w tym przedmiocie.

Od powyższego wyroku została złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skarga kasacyjna, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku.

Wyrokiem z dnia 11.10.2011 r. sygn. akt II FSK 1879/10, NSA oddalił skargę kasacyjną.

Na wstępie Sąd wskazał, iż decydujące znaczenie dla wyniku sprawy miało określenie, w jakim zakresie wynagrodzenie otrzymane przez skarżącego finansowane było ze środków bezzwrotnej pomocy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f., zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. W oparciu o powyższy przepis Naczelny Sąd Administracyjny rozważył, czy środki, z których wypłacono wynagrodzenie dla skarżącego, należało zakwalifikować do kategorii finansowanych z budżetu państwa jako dotacje, czy jako pochodzące z bezzwrotnej pomocy.

Zgodnie z argumentacją Ministra Finansów środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej - w tym środki Europejskiego Rozwoju Regionalnego - stanowią dochody budżetu państwa. Tym samym dalsze finansowanie działań realizowanych w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego jest prowadzone ze środków budżetu państwa, jako wydatki tego budżetu.

Sąd wskazał, że zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem NSA, warunek bezpośredniego pochodzenia otrzymanych środków finansowych uważa się za spełniony także w sytuacji, gdy dany podmiot początkowo wydatkuje środki własne lub uzyskane od Skarbu Państwa, a później następuje ich refinansowanie z tzw.

środków pomocowych. Istotne jest bowiem, aby ostatecznie środki pomocowe pochodziły od podmiotów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. Natomiast metody prefinansowania lub refinansowania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy stanowią kwestię techniczną, która nie wpływa na możliwość zastosowania zwolnienia (por. wyroki NSA z dnia 13 kwietnia 2011 r., II FSK 1533/09; 4 lutego 2011 r., II FSK 1788/09; 15 grudnia 2010 r., II FSK 1463/09; z tej samej daty II FSK 1424/09; 8 grudnia 2010 r., II FSK 1331/09, 9 czerwca 2011 r. II FSK 238/10 oraz powołane w nich orzecznictwo).

NSA podniósł, iż podobnie sąd odwoławczy rozpoznający niniejszą sprawę nie znalazł podstaw do odstąpienia od zaprezentowanego stanowiska. W ocenie NSA omawiany przepis dotyczy realnego pochodzenia środków finansowych, a nie czynności polegających na technicznym zadysponowaniu określoną kwotą. Wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. podmioty muszą bowiem ponosić ekonomiczny ciężar pomocy. Taka też sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie - realnym źródłem bezzwrotnej pomocy był budżet Unii Europejskiej i faktu tego nie mogły zmienić zasady rządzące przepływem tych środków. Błędne jest zatem stwierdzenie zawarte w skardze kasacyjnej, zgodnie z którym budżet państwa był wtórnym źródłem bezzwrotnej pomocy. Sąd podkreślił, że państwo nie zostało obciążone ekonomicznym ciężarem bezzwrotnej pomocy, tylko obowiązkiem opracowania sposobu przekazania tych środków beneficjentom.

Sąd zauważył, iż dla pełniejszego wyjaśnienia tej kwestii należy wskazać, że źródła finansowania Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR) stanowią środki pochodzące z funduszy strukturalnych, a ich status jako środków pomocowych został określony w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 3 tej ustawy środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej. Do środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności. Art. 106 ust. 1 ustawy o finansach publicznych stanowi, że wydatki budżetu państwa dzielą się na dotacje i subwencje. Zaś w myśl art. 200 tej ustawy środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, prowadzonych w euro. Obsługę bankową rachunków, o których mowa w ust. 1, prowadzi Narodowy Bank Polski lub Bank Gospodarstwa Krajowego na podstawie umów rachunku bankowego. W ramach obsługi, o której mowa w ust. 2, Narodowy Bank Polski i Bank Gospodarstwa Krajowego dokonują wypłat w złotych lub w euro na podstawie dyspozycji Ministra Finansów lub jego pełnomocników. Środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, stanowią dochody budżetu państwa po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa.

Według Sądu z tych przepisów Minister Finansów błędnie wywiódł, że środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych UE, przeznaczone na realizację programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa, jako dotacje. Innymi słowy w ocenie Ministra Finansów dalsze finansowanie działań realizowanych w ramach EFS (czyli polegające na finansowaniu po przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa), jest prowadzone ze środków budżetu państwa, jako wydatki tego budżetu.

Naczelny Sąd Administracyjny nie zaaprobował tej argumentacji, bowiem - jak słusznie stwierdził sąd pierwszej instancji - unormowanie ustawy o finansach publicznych nie daje krajowego pochodzenia środkom finansowym pochodzącym z budżetu UE dla celów stosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. tylko dlatego, że zalicza je do środków publicznych. Przesłanka stosowania tego przepisu nie obejmuje swoim zakresem przekazania środków pochodzących z budżetu UE poprzez budżet państwa członkowskiego.

Powyższe wnioski znajdują uzasadnienie również w art. 158 i art. 159 TWE, zgodnie z którym celem funduszy strukturalnych jest finansowanie polityki strukturalnej tzn. przedsięwzięć, które mają w długiej perspektywie doprowadzić do wyrównania dysproporcji rozwojowych powstałych na skutek działania praw rynkowych. Funkcjonowanie funduszy strukturalnych opiera się na zasadach: koncentracji środków priorytetowych, programowania prowadzącego do sformułowania wieloletnich programów rozwoju, partnerstwie i subsydiarności oraz dodatkowości. Realizacja tych zasad znalazła swój wyraz w rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiającego przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych (DZ. U. UE.L.99.161.1), rozporządzenia Nr 438/2001/WE z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Nr 1260/1999/WE dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych (Dz. Urz. WE. L. 063) oraz rozporządzenia Nr 448/2001/WE z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Nr 1260/1999/WE w zakresie procedury dokonywania korekt finansowych pomocy udzielonej w ramach funduszy strukturalnych (Dz. Urz. WE.L. 064 z 6 marca 2001 r.).

Do zasad ukształtowanych w tych przepisach odwołano się wprowadzając w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 1 lipca 2004 r. zasady przepływu środków z funduszy strukturalnych w ramach ZPORR w formie płatności zaliczkowych, okresowych i płatności salda końcowego oraz prefinansowania. Prefinansowanie zostało wprowadzone w celu zapewnienia płynności finansowej i polega na możliwości przejściowego finansowania projektów z pożyczki z budżetu państwa. Zwrot pożyczki na prefinansowanie do budżetu państwa następuje po otrzymaniu środków z budżetu UE (Rozdział VI. Zarządzenie finansowe zał. do rozporządzenia). Zaliczenie środków pochodzących z funduszy strukturalnych do budżetu państwa, zasad ich gromadzenia i sposobu wydatkowania - jak już wcześniej wskazał Sąd - nie zmienia oceny, że pierwotnym źródłem pochodzenia tych środków jest budżet Unii Europejskiej (por.: art. 2 pkt 11, art. 24 ust. 1 pkt 2, art. 27 ust. 1, art. 31 ust. 1 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju) Dział IV ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych oraz art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych z dnia 26 listopada 1998 r. obowiązującej do dnia 1 stycznia 2006 r.

Ponadto, według Sądu, stwierdzenie, że środki funduszy strukturalnych stanowią dochody budżetu państwa nie oznacza, iż można nimi dowolnie dysponować, ponieważ mogą zostać przeznaczone wyłącznie na określone cele. W tym sensie stanowią, konstrukcję wewnętrznych funduszy budżetowych. Sens włączenia tych środków do budżetu państwa polega przede wszystkim na objęciu ich reżimem kontroli budżetowej Ministra Finansów (por. C. Kosikowski Finanse publiczne, Warszawa 2007 r., s.414).

Podsumowując powyższe rozważania NSA uznał, że sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazał, iż dochód skarżącego otrzymany tytułem wynagrodzenia ze stosunku pracy w części finansowany ze środków mających swe źródło w Europejskim Funduszu Rozwoju Regionalnego, w tej części spełnia przesłankę zwolnienia podatkowego otrzymanego dochodu z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f.

Biorąc pod uwagę spostrzeżenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dokonał ponownego rozpatrzenia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego ? biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11.10.2011 r. sygn. akt II FSK 1879/10 ? stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca ? bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z powyższego wynika, iz zwolnienie dochodu od podatku dochodowego wymaga łącznego spełnienia pozytywnych przesłanek z lit. a) i b) art. 21 ust. 1 pkt 46 podatku dochodowego od osób fizycznych.

Realizacja wsparcia wspólnotowego dla Polski w okresie 2004 - 2006 r. odbywała się i odbywa przy pomocy jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych oraz wielofuduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego. Do środków tych odnosiło się Rozporządzenie Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r., ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dot. zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. nr 116, poz. 1206 ze zm.).

Funkcjonowanie funduszy strukturalnych opiera się na zasadach: koncentracji środków priorytetowych, programowania prowadzącego do sformułowania wieloletnich programów rozwoju, partnerstwie i subsydiarności oraz dodatkowości. Realizacja tych zasad znalazła swój wyraz w wyżej wymienionych rozporządzeniach oraz w rozporządzeniu Nr 448/2001/WE z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Nr 1260/1999/WE w zakresie procedury dokonywania korekt finansowych pomocy udzielonej w ramach funduszy strukturalnych (Dz. Urz. WE.L. 064 z 6 marca 2001 r.).

Do zasad ukształtowanych w tych przepisach odwołano się wprowadzając w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 1 lipca 2004 r. zasady przepływu środków z funduszy strukturalnych w ramach ZPORR w formie płatności zaliczkowych, okresowych i płatności salda końcowego oraz prefinansowania. Prefinansowanie zostało wprowadzone w celu zapewnienia płynności finansowej i polega na możliwości przejściowego finansowania projektów z pożyczki z budżetu państwa. Zwrot pożyczki na prefinansowanie do budżetu państwa następuje po otrzymaniu środków z budżetu UE (Rozdział VI. Zarządzenie finansowe zał. do rozporządzenia). Zaliczenie środków pochodzących z funduszy strukturalnych do budżetu państwa, zasad ich gromadzenia i sposobu wydatkowania nie zmienia oceny, że pierwotnym źródłem pochodzenia tych środków jest budżet Unii Europejskiej.

Polityka regionalna UE w latach 2007-2013 podlega realizacji za pomocą między innymi Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Status prawny środków pochodzących m.in. z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego regulują następujące przepisy: rozporządzenie 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylające rozporządzenie (WE) 1783/1999 (Dz.Urz.UE.L.06.210.1 ze zm.), rozporządzenie Rady (WE) 1083/2006 ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylające rozporządzenie (WE) 1260/1999 (Dz.Urz.UE.L. 06.210.25 ze zm.), rozporządzenie Komisji (WE) 1828/2006 z dnia 8 grudnia 2006 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Rady (WE) 1083/2006 ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności oraz rozporządzenia (WE) 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Stosownie do art. 14c ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712) w celu zapewnienia realizacji europejskiej polityki spójności w Polsce tworzy się dokument zwany Narodową Strategią Spójności.

zapewnienie sprawnej realizacji NSRO oraz wsparcie przygotowania przyszłych interwencji funduszy strukturalnych;
skuteczne rozpowszechnianie informacji i promocja NSRO oraz zapewnienie odpowiedniego przepływu i wymiany informacji pomiędzy uczestnikami procesu realizacji NSRO (pkt 2.1., 2.2. POPT) Cel 1. szczegółowy POPT zostanie zrealizowany przez wsparcie skupione między innymi w osi priorytetowej 1. Wsparcie zasobów ludzkich, przewidującej realizację zadań zorientowanych na zapewnienie odpowiednich zasobów ludzkich na potrzeby realizacji NSRO. Celem 1. osi priorytetowej POPT 2007-2013 jest zagwarantowanie wysokokwalifikowanej kadry odpowiedzialnej za przygotowanie, zarządzanie, wdrażanie, monitorowanie, ocenę, kontrolę i promocję operacji funduszy strukturalnych. Cel tej osi zostanie osiągnięty przez realizację trzech celów bezpośrednich, z których pierwszym jest zapewnienie niezbędnych zasobów ludzkich, drugim jest zapewnienie stabilnego i trwałego zatrudnienia pracowników odpowiedzialnych za obsługę instrumentów strukturalnych (pkt 3.1.1. POPT ).

Beneficjentem w obszarze wsparcia zatrudnienia jest między innymi Instytucja Pośrednicząca w Certyfikacji (pkt 3.1.4. POPT, pkt 3.1.1. poz. 18a UPOPT).

W przedstawionym stanie faktycznym, od 2004 r. Wnioskodawca jest zatrudniony w Urzędzie Marszałkowskim Województwa, od 2004 r. realizuje zadania związane z wdrażaniem celów programów w projektach IV Priorytetu Zintegrowanego Programu Operacyjnego Regionalnego ?Pomoc Techniczna? oraz IX Osi Priorytetowej Pomoc Techniczna? Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa. Za wykonywanie powierzonych obowiązków uzyskuje wynagrodzenie współfinansowane środkami wspólnotowymi na realizację POPT.

Ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia ?pochodzenia? dochodów. Zatem należy odwołać się do potocznego rozumienia tego pojęcia, które oznacza źródło czy miejsce, z którego dana rzecz się wywodzi. Pochodzenie środków finansowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy interpretować ściśle w powiązaniu z kryterium poniesienia ciężaru ekonomicznego. Co do zasady środki finansowe pochodzą od podmiotu, który finalnie ponosi ciężar ekonomiczny tego finansowania. Skoro w przedstawionym stanie faktycznym środki finansowe na część wynagrodzenia mają swe źródło w EFRR, to są środkami pochodzącymi z UE, bo to UE finalnie ponosi ekonomiczny ciężar tego finansowania. Tego wspólnotowego pochodzenia środków finansujących część wynagrodzenia podatnika nie zmienia reżim prawny przepływu tych środków pomocowych z UE.

Reżim prawny ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), określa krajowy, wewnętrzny mechanizm dysponowania przez Polskę, państwo członkowskie środkami pochodzącymi z UE.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 3 tej ustawy środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej. Do środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności. Art. 106 ust. 1 ustawy o finansach publicznych stanowi, że wydatki budżetu państwa dzielą się na dotacje i subwencje. Zaś w myśl art. 200 tej ustawy środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, prowadzonych w euro. Obsługę bankową rachunków, o których mowa w ust. 1, prowadzi Narodowy Bank Polski lub Bank Gospodarstwa Krajowego na podstawie umów rachunku bankowego. W ramach obsługi, o której mowa w ust. 2, Narodowy Bank Polski i Bank Gospodarstwa Krajowego dokonują wypłat w złotych lub w euro na podstawie dyspozycji Ministra Finansów lub jego pełnomocników. Środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, stanowią dochody budżetu państwa po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa.

W związku z powyższym przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych odwołują się do tożsamego kryterium pochodzenia. Reżim prawny ustawy o finansach publicznych nie nadaje krajowego pochodzenia środkom finansowym pochodzącym z budżetu UE dla celów stosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko z tego względu, że zalicza je do środków publicznych.

Dla celów stosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znaczenie ma źródło pochodzenia środków finansowych, skąd te środki pochodzą, kto poniósł ciężar ekonomiczny tego finansowania. Nie ma znaczenia zaliczenie tych środków do środków publicznych. Innymi słowy przesłanka pochodzenia otrzymanego dochodu, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozostawia poza swoim zakresem ?przejście? środków pochodzących z budżetu UE przez budżet państwa członkowskiego.

Należy wskazać, iż warunek bezpośredniego pochodzenia otrzymanych środków finansowych uważa się za spełniony w sytuacji, gdy dany podmiot początkowo wydatkuje środki własne lub uzyskane od Skarbu Państwa, a później następuje ich refinansowanie z tzw. środków pomocowych. Istotne jest bowiem, aby ostatecznie środki pomocowe pochodziły od podmiotów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast metody prefinansowania lub refinansowania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy stanowią kwestię techniczną, która nie wpływa na możliwość zastosowania zwolnienia.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, iż w przedstawionym stanie faktycznym otrzymany dochód tytułem wynagrodzenia ze stosunku pracy w części finansowany ze środków pochodzących z UE, w tej części spełnia przesłankę zwolnienia podatkowego otrzymanego dochodu z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, w sprawie bezspornym pozostaje, że podatnik otrzymuje wynagrodzenie za pracę, które jest w części pokrywane środkami finansowymi pochodzącymi z UE. W tej części otrzymywane wynagrodzenie jest dochodem w rozumieniu 9 ust. 2 w związku z art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które spełnia ustawową przesłankę zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast drugą przesłanką zwolnienia, jest ?bezpośrednie realizowanie celu programu przez podatnika ze środków bezzwrotnej pomocy?.

Ustawodawca w treści przesłanki z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypisał podatnikowi status adresata zwolnienia podatkowego bez odniesienia do statusu beneficjenta. Przedstawiona wykładnia przesłanki zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma podstawę w jej treści, odczytywanej przy uwzględnieniu uzasadnienia nowelizacji art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzającej lit. b) z dniem 1 st