Wątpliwości Podatnika budzi, czy Spółka jest zobowiązana określić przychód w związku z uzyskaniem (...)

UZASADNIENIE

Spółce jako jednostce prowadzącej instalacje do spalania paliw przyznane zostały uprawnienia do emisji do powietrza dwutlenku węgla, zgodnie z ustawą z dnia 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784). Krajowy Plan rozdziału Uprawnień został określony w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 27 grudnia 2005 r. (Dz. U. Nr 264, poz. 2206). Na mocy tego rozporządzenia Spółce przyznano 2.339.400 Uprawnień o kodach E1, M1.2 i O2 na okres 3 lat, tj. średniorocznie 779.800 Uprawnień.

Uprawnienie emisyjne jest zbywalnym prawem majątkowym, indywidualnie oznaczonym numerem w Krajowym Rejestrze Uprawnień do Emisji. Uprawnienia zachowują ważność na pełen okres rozliczeniowy. Pierwsze Uprawnienia obejmują trzyletni okres rozliczeniowy (2005-2007), kolejne okresy są pięcioletnie. Ustawa określa, że przyznane Uprawnienia do emisji na dany rok okresu rozliczeniowego mogą być: wykorzystane na własne potrzeby odpowiadające rzeczywistej emisji danej substancji do powietrza, sprzedawane, wykorzystane w następnych latach okresu rozliczeniowego lub w następnym okresie rozliczeniowym.

Spółka uiściła do Krajowego Rejestru Uprawnień do Emisji opłatę w wysokości 450 zł za pierwszy wpis. Opłata została wniesiona na wyodrębniony rachunek bankowy Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Ponadto za przyznanie Uprawnień Spółka w 2006 r. uiściła w dwóch ratach, tj. w styczniu i sierpniu opłatę w wysokości równej iloczynowi liczby uprawnień do emisji przyznanych na pierwszy rok okresu rozliczeniowego i stawki 0,22 zł za 1/tonę, tj. kwotę 171.556 zł. Wartość rynkowa uprawnień jest wyższa od uiszczonej opłaty. Uprawnienia będą wykorzystywane przez Spółkę natomiast nadwyżka będzie podlegała sprzedaży.

Wątpliwości Podatnika budzi, czy Spółka jest zobowiązana określić przychód w związku z uzyskaniem Uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, mając na uwadze, iż nie ponosi żadnej opłaty za prawa do emisji przyznane dla innych lat niż pierwszy rok trzyletniego okresu rozliczeniowego.

Zdaniem Podatnika przyznanie uprawnień do emisji nie powinno być uznawane za nieodpłatne świadczenie lub przychód w naturze, których wartość podlega opodatkowaniu. Spółka stoi na stanowisku, że z uwagi na uiszczenie na rzecz Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej opłaty za uzyskanie Uprawnień w urzędowo ustalonej kwocie, brak jest przesłanek do zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Jak stanowi art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 22.12.2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784) prowadzący instalację, któremu przyznano uprawnienia do emisji, uiszcza opłatę w wysokości równej iloczynowi liczby uprawnień do emisji przyznanych na pierwszy rok okresu rozliczeniowego i, obowiązującej w roku poprzednim, jednostkowej stawki opłaty za wprowadzanie gazów lub pyłów do powietrza, dotyczącej substancji objętej uprawnieniem do emisji, pomnożonej przez tysiąc. Jednostkowej stawki opłaty nie mnoży się przez tysiąc w przypadku gdy dotyczy ona dwutlenku węgla (CO2) i metanu (CH4).

Jak stanowi art. 25 ust. 5 ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji opłatę, o której mowa w ust. 1, wnosi się na wyodrębniony rachunek bankowy Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia. Obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają także wyjaśnienia, jak należy definiować pojęcie świadczenia częściowo odpłatnego. Dlatego też przy objaśnianiu zwrotu nieodpłatne świadczenie można posłużyć się linią orzecznictwa sądowego. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 03.12.1998 r., sygn. akt SA/Sz 2425/97 przez nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie w majątku tej osoby mające konkretny wymiar finansowy.

W praktyce, dla celów podatkowych, jako świadczenie nieodpłatne będzie traktowane każde zdarzenie prawne lub gospodarcze w stosunkach między podmiotami, jeżeli następstwem takiego zdarzenia jest uzyskanie przez beneficjenta przysporzenia majątkowego o charakterze nieodpłatnym. W konsekwencji, jako świadczenie częściowo odpłatne należy uznać każde zdarzenie, którego następstwem jest uzyskanie przysporzenia majątkowego, w sytuacji, gdy uprawniony podatnik ponosi tylko część wydatku związanego z uzyskaniem takiego przysporzenia.

Jak przyjmuje się w doktrynie warunkiem koniecznym do wystąpienia przychodu z tytułu art. 12 ust.

1 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. jest ustalenie, iż przysporzenie następuje tylko po stronie obdarowanego i nie jest związane z żadnym wzajemnym zobowiązaniem beneficjenta. Nie będzie bowiem nieodpłatnym świadczenie w przypadku, gdy łączący strony stosunek prawny (umowa) ma charakter wzajemny, czyli dwustronnie zobowiązujący. Kolejnym warunkiem, który musi być spełniony, aby można było mówić wystąpieniu przychodu z tytułu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. jest to, by dane świadczenie nie było powszechnie dostępne, lecz aby miało charakter wyjątkowy, dostępny wyłącznie dla jednego lub zamkniętego kręgu adresatów, wybranych według uznania podmiotu dającego takie świadczenie.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego tut. Organ podatkowy zauważa, iż opłata, o której w mowa w art. 25 ust. 1 ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji dotyczy praw przyznanych za okres 2005 ? 2007, a jest należna w wysokości opłaty za jeden rok co należy ocenić jako obniżenie ceny uprawnienia.

Ponadto tut. Organ podatkowy zauważa, iż jakkolwiek podmiot prowadzący instalację w związku z przyznaniem uprawnień do emisji gazów cieplarnianych ponosi opłatę niższą od ceny rynkowej przyznanych uprawnień, to powyższe nie skutkuje obowiązkiem wykazania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż taka cena tych praw wynika z zapisów ustawowych i ma charakter powszechny.

Także w interpretacji Ministra Finansów z dnia 10.03.2006 r., nr PB3/GM-8213-12/06/144 (aczkolwiek na gruncie innego stanu faktycznego) stwierdzono, iż w przypadku, gdy określone świadczenia są z założenia bezpłatne dla wszystkich podatników, a nie jednostkowym przypadkiem stosowanym w stosunku do indywidualnego podmiotu, to wówczas nie należy ustalać w związku z zaistnieniem takiego zdarzenia przychodów podatkowych, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego prawidłowe jest stanowisko Podatnika, iż przyznanie uprawnień do emisji nie powinno być uznawane za nieodpłatne świadczenie lub przychód w naturze, których wartość podlega opodatkowaniu.