Zwolnienie od podatku od towarów i usług usług zarządzania płynnością finansową (cash-pooling).

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez uczestnika usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) niebędącego bankiem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej. Wnioskodawca będzie stroną porozumienia w ramach swojej grupy kapitałowej, którego celem jest zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących (w tym Spółki), jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach). Mechanizm prawny systemu cash poolingu, którego techniczną realizację zapewni Bank z siedzibą na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, ale poza granicami Polski, będzie składał się z następujących elementów:

1. bank otworzy rachunek bankowy tzw. rachunek grupowy, pełniący rolę rachunku podstawowego konsolidującego na bieżąco wszystkie salda podmiotów uczestniczących (dalej uczestnicy), zarejestrowane na Rachunkach Transakcyjnych, wchodzących w skład wspólnego systemu zarządzania płynnością finansową (dalej cash poolingu). Rachunek Grupowy zostanie otwarty dla podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej (tzw. Pool Leader), do której należy Spółka. Pool Leader będzie miał siedzibę na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lecz poza terytorium Polski. Funkcją Pool Leadera będzie zarządzanie płynnością finansową grupy kapitałowej,
2. inne podmioty w ramach grupy kapitałowej (w tym Spółka) będą Uczestnikami cash poolingu,
3. Pool-Leader ? norweska spółka ? posiada 100% udziałów w kapitale Spółki. Poza Spółką i Pool Leaderem w systemie cash poolingu uczestniczyłaby firma N. z siedzibą w Belgii, której Pool Leader jest 100% udziałowcem,
4. w ramach rachunku grupowego zostaną otwarte przez Bank dla wszystkich uczestników subkonta (rachunki transakcyjne), nie będące rachunkami bankowymi, służące ewidencjonowaniu wpływów do systemu oraz wypływów z systemu cash poolingu środków pieniężnych należących do konkretnego uczestnika, w tym Spółki. Korzystanie z rachunku grupowego jest możliwe tylko poprzez rachunki transakcyjne. Uznanie rachunku transakcyjnego oznacza jednocześnie zmniejszenie salda rachunku grupowego. Rachunki transakcyjne nie będą subkontami prowadzonymi przez Bank w imieniu i na rzecz Pool Leadera, ale zostaną przypisane konkretnym uczestnikom, w tym Spółce. Jeden rachunek transakcyjny zostanie przypisany Pool Leaderowi,
5. rachunki bankowe prowadzone przez Bank z siedzibą w Polsce w imieniu i na rzecz Uczestników (dalej rachunki własne), w tym Spółki, będą związane z powyżej opisanymi rachunkami transakcyjnymi (stanowiącymi subkonta rachunku grupowego) w ten sposób, że salda znajdujące się na rachunkach własnych (zarówno dodatnie, jak i ujemne) w całości lub w części będą przenoszone na rachunki transakcyjne (tj. salda ujemne będą pokrywane w drodze transferu z rachunku transakcyjnego). Oznaczać to będzie przepływ środków pieniężnych z rachunków własnych na rachunki transakcyjne ? lub odwrotnie ? dla celów konsolidacji na rachunku grupowym,
6. rachunki transakcyjne (w tym rachunek transakcyjny przypisany Spółce) zostaną poddane mechanizmowi konsolidowania na rachunku grupowym, w ramach którego wszystkie salda (dodatnie bądź ujemne) na rachunkach transakcyjnych będą automatycznie na bieżąco konsolidowane na rachunku grupowym. Od tak skonsolidowanego na rachunku grupowym salda bank będzie obliczał oprocentowanie na rzecz Pool Leadera (dodatnie lub ujemne w zależności od stanu tego skumulowanego skonsolidowanego salda). Następnie będzie dokonywana alokacja odsetek na poszczególnych uczestników, proporcjonalnie do wielkości sald na rachunkach transakcyjnych, przypisanych poszczególnym uczestnikom. Uczestnik będzie uprawniony do uzyskania od Pool Leadera ? bądź będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Pool Leadera ? proporcjonalnej części odsetek w zależności od sald na rachunku transakcyjnym danego uczestnika ( w tym Spółki),
7. warunki handlowe (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Pool Leadera) dotyczące konsolidacji funduszy z rachunków transakcyjnych na rachunku grupowym będą odpowiadały warunkom rynkowym i będą określane na podstawie porozumienia (umowy) zawartego pomiędzy uczestnikami cash poolingu, a Pool Leaderem,
8. Bank zrealizuje transfery i konsolidację sald zgodnie z powyższą metodologią na podstawie zawartej z Pool Leaderem umowy, do której przystępują uczestnicy na podstawie stosownego oświadczenia. Działalność banku ograniczać się będzie do dostarczania platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (otwarcie rachunku grupowego, rachunków transakcyjnych, dokonywanie transferów i konsolidacji sald etc.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Pool Leadera na rzecz Spółki w ramach opisanego systemu cash poolingu będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług (VAT)...

Zdaniem Wnioskodawcy, istotą omawianego cash poolingu jest świadczenie przez Pool Leadera na rzecz uczestników usług w zakresie zarządzania płynnością finansową.

Umowy o zarządzanie płynnością finansową (cash pooling) stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, usługi finansowe sklasyfikowane w kategorii 65.23.10.-00.00 ?usługi pośrednictwa finansowego pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane?. Wnioskodawca powołując się na brzmienie art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdza iż usługi te będą uznawane za wykonane w miejscu siedziby Spółki jako usługobiorcy, zatem podlegać będą polskiemu systemowi VAT i będą korzystały ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy jako usługi pośrednictwa finansowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług).

Wskazać również należy na treść przepisu art. 8 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Ponadto zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.) ? dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Podatnikami są również, jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Ustawodawca na potrzeby ustalania miejsca świadczenia usług zdecydował się na doprecyzowanie pojęcia podatnik, zamieszczając odpowiednią definicję w art. 28a ustawy.

W myśl punktu 1 tego artykułu, ilekroć jest mowa o podatniku ? rozumie się przez to:

1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z punktem 2 powołanego artykułu, podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Jak wynika z powyższych definicji, w zasadzie każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą staje się podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w części dotyczącej ustalenia miejsca wykonywania usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, wprowadzono zwolnienie od podatku usług wymienionych w załączniku nr 4. W pozycji nr 3 powołanego załącznika, wymieniono usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w sekcji J ex (65-67), z wyłączeniem:

1. działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20,-00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5. usług ściągania długów oraz faktoringu,
6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7. usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

Ponadto, ustawodawca w objaśnieniach do ww. załącznika wskazał, iż oznaczenie ?ex? dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania.

W wyżej wymienionym enumeratywnie zamkniętym katalogu usług wyłączonych ze zwolnienia nie ma usług cash poolingu (zarządzania płynnością finansową).

Z zawartego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej, gdzie będzie stroną porozumienia w ramach swej grupy kapitałowej. Bank będzie realizował transfery i konsolidację sald na podstawie zawartej z Pool Leaderem umowy, do której przystąpią uczestnicy, na postawie stosownego oświadczenia. Działalność Banku ograniczać się będzie do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) oraz wykonywania czynności technicznych, natomiast funkcją Pool Leadera będzie zarządzanie płynnością finansową grupy kapitałowej. Warunki handlowe, (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Pool Leadera), będą odpowiadały warunkom rynkowym i będą określane na podstawie porozumienia (umowy) zawartego pomiędzy uczestnikami cash poolingu a Pool Leaderem. Zarówno Bank, jak i Pool Leader będą posiadali siedzibę na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, ale poza granicami Polski. Spółka wskazała, że ww. transakcje zarządzania płynnością finansową należy uznać za usługi finansowe sklasyfikowane w PKWiU w kategorii 65.23.10-00.00 ?Usługi pośrednictwa finansowego pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane?.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, iż Spółka będąca nabywcą usług świadczonych przez Pool Leadera spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca (Wnioskodawca) posiada siedzibę, tj. terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Świadczone usługi należy uznać za import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, który będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Jednakże z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca zaklasyfikował je do grupowania PKWiU 65.23.10-00.00 ?Usługi pośrednictwa finansowego pozostałe gdzie indziej nie wymienione?, usługi te na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako wymienione w poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy oraz nie wyłączone ze zwolnienia, korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że elementem pozwalającym jednoznacznie rozstrzygnąć, czy czynności wykonywane w ramach umowy cash poolingu korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji usługi wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych usług lub towarów do odpowiednich grupowań PKWiU. W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ? Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) ? zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, usługodawcy). W przypadku trudności w ustaleniu przez podmiot właściwego grupowania według PKWiU w odniesieniu do sprzedawanych towarów i świadczonych usług jednostką uprawnioną do wydawania opinii klasyfikacyjnych jest Urząd Statystyczny w Łodzi. Tak więc to Podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wykonywanych usług, a w razie wątpliwości Podatnik może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Zauważyć należy również, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy ? Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa ? Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego, nie zaś grupy osób. Z tych też względów ? z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego ? zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś wszystkich uczestników transakcji cash poolingu. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla wskazanej grupy podmiotów, tj. pozostałych uczestników, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.