Czy w przypadku gdy pracownicy korzystają z samochodów służbowych na potrzeby wykonywanej pracy, (...)

UZASADNIENIE

W dniu 02.11.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów pracownika wartości dojazdów samochodem służbowym do/z miejsca parkowania (garażowania) do siedziby Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na rzecz kontrahenta usługi o charakterze niematerialnym polegające m.in. na reklamowaniu, promowaniu farmaceutyków w środowisku medycznym, informowaniu o właściwościach farmaceutyków i ich promowaniu na kongresach lekarzy, prowadzeniu kampanii informacyjnych, reprezentowaniu klientów w kontaktach z hurtowniami, przeprowadzaniu badań dotyczących działań farmaceutyków, wykonywaniu czynności związanych z rejestracją farmaceutyków, itp. W celu wykonywania swojej działalności Spółka zatrudnia pracowników, którzy wykonują obowiązki na podstawie umów o pracę zawartych zgodnie z polskimi regulacjami w zakresie prawa pracy. Wykonując obowiązki wynikające ze stosunku pracy znaczna część pracowników przemieszcza się po obszarze kraju i za granicą (w tym odbywają zagraniczne i krajowe podróże służbowe) korzystając w tym celu z samochodów, które powierzył im pracodawca (dalej ?samochody służbowe?). Spółka zaznacza, że z samochodów służbowych korzystają niemal wyłącznie pracownicy mobilni wykonujący pracę w terenie (przedstawiciele, kierownicy regionalni, inni pracownicy zajmujący się obsługą klientów w terenie, których miejsce wykonywania pracy, w całości lub w części, znajduje się poza siedzibą Spółki) oraz przedstawiciele wyższej kadry kierowniczej. Z uwagi na specyfikę działalności Spółki (reklama, promocja, obsługa rejestracji i sprzedaży leków oraz monitoring działań niepożądanych) jak również branży farmaceutycznej, w której Spółka funkcjonuje, niezbędnym jest by w stałym kontakcie z klientami oraz osobami uprawnionymi do wypisywania recept (z którymi Spółka współpracuje na potrzeby realizacji świadczeń dla swojego zleceniodawcy) pozostawali zarówno pracownicy zajmujący się organizacją promocji, sprzedaży czy monitoringu jak i przedstawiciele kadry kierowniczej. Z uwagi na niezbędną mobilność pracowników Spółki, jak również na to, że część pracowników wykonuje pracę poza miejscem siedziby Spółki (na obszarze całego kraju, często w obszarze znajdującym się w okolicy miejsca ich zamieszkania), Spółka kierując się względami ekonomicznymi, jak również uwzględniając zasady odpowiedzialności pracownika za powierzone mu mienie wynikające z prawa pracy, powierzając pracownikom samochody służbowe wyraziła zgodę na to, aby pojazdy były garażowane w miejscu zamieszkania pracowników. W konsekwencji pracownik, który rozpoczyna pracę wyjeżdża z miejsca garażowania samochodu służbowego, przy czym u pracownika, który odbywa podróż służbową takim pojazdem za miejsce jej rozpoczęcia uznaje się miejsce stałego lub czasowego pobytu pracownika (zgodnie z przepisami prawa pracy normującymi zagadnienie podróży służbowych). W efekcie, już od momentu wyjazdu pracownik wykorzystuje samochód służbowy na potrzeby świadczonej pracy. Ponadto, zgodnie z zasadami obowiązującymi w Spółce, w przypadku gdy pracownik korzysta ze samochodu służbowego na potrzeby prywatne zobligowany jest do dokonania zapłaty na rzecz pracodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku gdy pracownicy korzystają z samochodów służbowych na potrzeby wykonywanej pracy, w tym przemieszczając się pojazdami z miejsca ich garażowania (parkowania) w okolicach swojego miejsca zamieszkania, do miejsca, w których będą wykonywali pracę uzyskują z tego tytułu przychód podatkowy, który musiałby być uwzględniony przez Spółkę (jako płatnika) przy wyznaczaniu zaliczek na podatek dochodowych od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy pracownicy korzystają z samochodów służbowych na potrzeby wykonywanej pracy, w tym przemieszczając się pojazdami z miejsca ich garażowania (parkowania) w okolicach swojego miejsca zamieszkania, do miejsca, w których będą wykonywali pracę nie uzyskują z tego tytułu przychodu podatkowego, a co za tym idzie Spółka jako pracodawca nie ma obowiązku pobrania od zaliczek na podatek dochodowych od osób fizycznych.

Stosowanie do treści regulacji art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Jednocześnie Spółka wskazuje, że w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT ustawodawca podatkowy ukonstytuował zasadę, w myśl której przychodami osoby fizycznej, o ile w regulacjach ustawy nie zostało postanowione inaczej, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wnioskodawca zaznacza, że aby powstał przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia niezbędnym jest uzyskanie przez podatnika (co zostałoby w obiektywny sposób ustalone) korzyści, wzbogacenia, przysporzenia. Ważnym przy tym jest właśnie to, że dla powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia niezbędnym jest łączne wystąpienie dwóch elementów: korzyści otrzymującego i braku jakiegokolwiek wzajemnego świadczenia na rzecz przekazującego. Poprawność poglądu wyrażonego w poprzednim zdaniu, na przestrzeni lat (Wnioskodawca podkreśla, że sens pojęcia nie zmienił się od lat) była wielokrotnie potwierdzana przez składy orzekające zarówno wojewódzkich sądów administracyjnych jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego:

?Świadczenie nieodpłatne to takie, które pracownik otrzymuje całkowicie pod tytułem darmowym, co oznacza, że w zamian za to świadczenie nic nie świadczy ani też zobowiązuje się do przyszłych świadczeń.? (wyrok WSA we Wrocławiu dnia 18 marca 2010 r., I SA/Wr 1456/09);

?W literaturze przedmiotu zwraca się uwagę, że przychodami z nieodpłatnych świadczeń są przede wszystkim korzyści wynikające z nieodpłatnego: korzystania z różnych form energii, pary, gazów itp., korzystania z usług innych podmiotów, używania cudzych rzeczy (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz do ustawy, Toruń 1996, s. 45). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 16 października 2006 r., II FPS 1/06).? (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 5 października 2009 r., I SA/Bd 298/09); ?Zatem korzystając z dotychczasowego orzecznictwa, jak i poglądów doktryny, należy stwierdzić, że ze świadczeniem nieodpłatnym będziemy mieli do czynienia w przypadkach, w których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym. Oznacza to, że nie świadczy nic w zamian ani obecnie, ani też w przyszłość. Należy przy tym pamiętać, że pojęcie ?świadczenie? zakłada działanie aktywne po stronie kontrahenta podatnika, w wyniku którego podatnik uzyskuje określoną korzyść.? (wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2008 r., II FSK/1578/06);

?Wobec braku definicji pojęcia ?świadczenie nieodpłatne? w prawie podatkowym, należy przyjąć, poprzez odniesienie do prawa cywilnego, że podmiot, który je otrzymuje osiąga korzyść kosztem innego podmiotu, nie będąc jednocześnie zobowiązanym do odpłatności lub innego świadczenia wzajemnego.? (wyrok WSA W Warszawie z dnia 14 marca 2007 r. III SA/Wa 3457/06);

?Termin ?nieodpłatne świadczenie? w rozumieniu przepisów podatkowych ma szerszy zakres niż w prawie cywilnymi obejmuje nie tylko świadczenia w sensie cywilistycznym, lecz tak te zdarzenia gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.? (wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2005 r. III Sa/Wa 928/04).

Wnioskodawca wskazuje, iż powołane powyżej orzeczenia nie tworzą wprost prawa, ale nie może budzić wątpliwości to, że dokonując wykładni (na potrzeby wydania interpretacji indywidualnej udzielonej w odpowiedzi na niniejszy wniosek), organ podatkowy powinien uwzględnić tak ugruntowaną linię interpretacyjną. W przypadku gdy pracownik, korzysta z samochodu służbowego na potrzeby świadczonej pracy nie może być mowy o tym, iż wraz z takim uzyskuje korzyść (przysporzenie) generującą przychód podatkowy. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że jeżeli z uwagi na specyfikę działalności pracodawcy, okoliczność świadczenia pracy, a w szczególności zakres zadań służbowych i charakter pracy pracownika, racjonalnie i ekonomicznie uzasadnionym jest, aby pracownicy garażowali pojazdy w miejscu zamieszkania, tak aby każdorazowo nie musieli dojeżdżać do siedziby pracodawcy (co byłoby w szczególności nieracjonalne, gdy pracownicy wykonują pracę w innym miastach niż w Warszawie będącej siedzibą, a w przypadku pracowników zatrudnionych w siedzibie, gdy rozpoczęcie podróży wiązałoby się z koniecznością niczym innym nie uzasadnionego - przemieszczenia do zatłoczonego ścisłego centrum miasta) za jazdy służbowe należy uznać również dojazd do miejsca świadczenia pracy; za truizm należy uznać tezę, że nie byłoby uzasadnionym ekonomicznie, aby pracodawca podwójnie opłacał garażowanie pojazdów: w miejscu siedziby Spółki oraz zamieszkania pracownika (a do tego doszłoby gdyby pracownik garażował pojazd w miejscu zamieszkania jedynie wówczas gdyby miał odbyć podróż poza siedzibę pracodawcy). Przy takim uzasadnieniu dla miejsca garażowania w miejscu zamieszkania pracownika za służbowe należy uznać również te przejazdy, w ramach których pracownik dojeżdża do siedziby Spółki. Na zakończenie Wnioskodawca wskazuje, że na podstawie art. 124 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1993 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), pracownik odpowiada w pełnej wysokości również za szkodę w mieniu innym niż wymienione w § 1, powierzonym mu z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się.

Biorąc pod uwagę powyższe przesłanki wynikające ze specyfiki działalności Spółki oraz pracy pracowników, jak również uwzględniając to, że parkowanie samochodu służbowego w wyznaczonym przez Spółkę miejscu (np. w miejscu zamieszkania pracownika) gwarantującym w najwyższym stopniu jego bezpieczeństwo jest także wyrazem dbałości o powierzone mienie należy stwierdzić, że w przypadku gdy pracownicy korzystają z samochodów służbowych na potrzeby wykonywanej pracy, w tym przemieszczając się pojazdami z miejsca ich garażowania (parkowania) w okolicach swojego miejsca zamieszkania, do miejsca, w których będą wykonywali pracę nie uzyskują z tego tytułu przychodu podatkowego, a co za tym idzie Spółka jako pracodawca nie ma obowiązku pobrania od zaliczek na podatek dochodowych od osób fizycznych. Powyższa wykładnia znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w identycznym stanie prawnym i zbliżonych lub takich samych okolicznościach faktycznych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora tutejszej Izby Skarbowej (tj. w Warszawie) z dnia 20 sierpnia 2009 r., IPPB2/415-361/09-4/MK, z dnia 19 maja 2010 r. IPPB2/415-168/10-2/AS, z dnia 1 września 2011 r., ILPB2/415-642/11-2/JK, ale również katowickiej z dnia 4 lutego 2009 r. IBPBII/1/415-89/09/HK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub częściowo odpłatnych.

Przepisy dotyczące określania przychodu ze stosunku pracy, w szczególności dotyczące innych nieodpłatnych świadczeń należy rozpatrywać w kontekście przepisów obowiązujących pracowników określających m.in. zasady użytkowania i dbania o powierzone pracownikom mienie. Jak bowiem wynika z dyspozycji art. 124 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) pracownik odpowiada w pełnej wysokości również za szkodę w mieniu innym niż wymienione w § 1, powierzonym mu z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się.

Z powyższego wynika, że realizacja obowiązków służbowych przez pracownika nie może generować dla tego pracownika dodatkowego przychodu ze stosunku pracy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Spółka w celu wykonywania swojej działalności zatrudnia pracowników, którzy wykonują obowiązki na podstawie umów o pracę zawartych zgodnie z polskimi regulacjami w zakresie prawa pracy. Wykonując obowiązki wynikające ze stosunku pracy znaczna część pracowników przemieszcza się po obszarze kraju i za granicą (w tym odbywają zagraniczne i krajowe podróże służbowe) korzystając w tym celu z samochodów, które powierzył im pracodawca. Z samochodów służbowych korzystają niemal wyłącznie pracownicy mobilni wykonujący pracę w terenie (przedstawiciele, kierownicy regionalni, inni pracownicy zajmujący się obsługą klientów w terenie, których miejsce wykonywania pracy, w całości lub w części, znajduje się poza siedzibą Spółki) oraz przedstawiciele wyższej kadry kierowniczej. Z uwagi na niezbędną mobilność pracowników Spółki, jak również na to, że część pracowników wykonuje pracę po za miejscem siedziby Spółki (na obszarze całego kraju, często w obszarze znajdującym się w okolicy miejsca ich zamieszkania), Spółka kierując się względami ekonomicznymi, jak również uwzględniając zasady odpowiedzialności pracownika za powierzone mu mienie wynikające z prawa pracy, powierzając pracownikom samochody służbowe wyraziła zgodę na to, aby pojazdy były garażowane w miejscu zamieszkania pracowników. Pracownik, który rozpoczyna pracę wyjeżdża z miejsca garażowania samochodu służbowego (miejsce stałego lub czasowego pobytu pracownika). Zgodnie z zasadami obowiązującymi w Spółce, w przypadku gdy pracownik korzysta ze samochodu służbowego na potrzeby prywatne zobligowany jest do dokonania zapłaty na rzecz pracodawcy.

W świetle wskazanych wyżej przepisów pracownicy dojeżdżający samochodami służbowymi z wyznaczonego miejsca parkowania do siedziby Spółki (płatnika) oraz z siedziby Spółki do wyznaczonego miejsca parkowania nie uzyskują przychodów ze stosunku pracy w postaci innego nieodpłatnego świadczenia w sytuacji, gdy miejsce parkowania samochodu służbowego zostało im wyznaczone przez Spółkę zgodnie z obowiązującą umową. Sytuacja taka występuje wówczas, gdy płatnik nie dysponuje zabezpieczonym placem bądź garażem, w którym można by bezpiecznie parkować samochody stanowiące jego własność. Zatem przydzielenie samochodu służbowego pracownikom i wyznaczenie przez pracodawcę miejsca garażowania w miejscu zamieszkania tych osób gwarantuje jego bezpieczeństwo, stałą gotowość do użytkowania i osiągania przychodu, a tym samym dbałość o powierzone mienie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym przydzielenie samochodu służbowego, wynikające z charakteru pracy na danym stanowisku nie stanowi przychodu pracownika ze stosunku służbowego, o ile samochód ten jest wykorzystywany w celach służbowych. W konsekwencji przejazdy z oraz do miejsca parkowania (garażowania) nie będą również generowały przychodu ze stosunku pracy. Przejazdy stanowią realizację celu służbowego jakim jest dbałość o powierzone mienie Spółki wyrażająca się poprzez parkowanie (garażowanie) samochodu służbowego w miejscu gwarantującym w najwyższym możliwym stopniu jego bezpieczeństwo, a tym samym stałą gotowość do użytkowania i osiągania przychodu.

Reasumując należy stwierdzić, iż przejazdy pracowników samochodem służbowym do/z miejsca parkowania (garażowania) do siedziby Spółki ? o ile nie służą osobistym celom pracowników lecz wykorzystywane są w ramach realizacji zadań służbowych - nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem ich wartości nie można uważać za przychód pracowników ze stosunku pracy. Zatem Spółka nie jest obowiązana do wystąpienia w roli płatnika podatku dochodowego w związku z dojazdami pracowników do i z miejsca wykonywania pracy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji, wyroków sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w określonych stanach faktycznych i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.