w zakresie ustalenia czy wynik powstały ?na likwidacji? nieruchomości stanowi podstawę do opodatkowania (...)

UZASADNIENIE

W dniu 02 sierpnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy wynik powstały ?na likwidacji? nieruchomości stanowi podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 13 października 2010r. Znak IBPP3/443-569/10/IK, IBPBI/2/423-995/10/BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 26 października 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Umową z dnia 14 lipca 2010r. nastąpiło przeniesienie udziałów przez wspólnika na Spółkę celem ich umorzenia. Wynagrodzenie za umorzone udziały nastąpiło z czystego zysku w formie przeniesienia praw własności nieruchomości jako świadczenie w miejsce wykonania innego zobowiązania (akt notarialny z dnia 14 lipca 2010). Od otrzymanego wynagrodzenia pomniejszonego o koszty, Spółka w dniu podpisania niniejszej umowy zapłaciła jako płatnik podatek zryczałtowany stanowiący 19% od dochodu uzyskanego od udziałowca osoby fizycznej.

Przed przekazaniem został sporządzony operat szacunkowy określający wartość rynkową nieruchomości, którą stanowi budynek hotelowy składający się z dwóch części oznaczonych jako działki 7/3, 7/50, 9/20. Wyceniony został wraz z gruntami na wartość 7.734.600,00 zł, a wartość udziałów wycenionych wg skorygowanej wartości aktywów netto wyniosła 7.787.000,00 zł. Spółka odprowadziła w dniu podpisania umowy przeniesienia praw własności w imieniu udziałowca podatek zryczałtowany. Powstałe wzajemne rozliczenia pomiędzy Spółką a udziałowcem zostały rozliczone w formie kompensaty.

Spółka nabyła pierwszy budynek od gminy w 2002r. Do 2004r. ponosiła nakłady na jego rozbudowę i odliczała VAT. W maju 2004r. zakończono rozbudowę i obiekt wydzierżawiła innemu podmiotowi. Następnie w tym samym roku rozpoczęto budowę nowego skrzydła hotelu. Przekazanie do użytkowania dobudowanej części hotelu nastąpiło 30 września 2007r. W dniu 01 października 2007r. została podpisana umowa najmu tej części. Od poniesionych wydatków również został odliczony VAT. Od 'pierwszego zasiedzenia' w obu przypadkach upłynął okres powyżej 2 lat, a nakłady przewyższyły 30% wartości zakupionego obiektu. W związku z powyższym budynki posiadają status 'używanych' zgodnie z Ustawą VAT. Nie została wystawiona faktura VAT, ponieważ nie nastąpiła sprzedaż, a osobą przejmującą nieruchomość jest osoba fizyczna.

Różnica pomiędzy wartością przekazania nieruchomości a jego wartością księgową netto stanowi dochód jednostki i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W odpowiedzi na wezwanie, w uzupełnieniu stanu faktycznego Spółka poinformowała, iż nieruchomość opisana we wniosku jest środkiem trwałym spółki zaewidencjonowanym pod nr 212, 448, 446.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynik powstały ?na likwidacji? nieruchomości stanowi podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych...

(pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)

Zdaniem Spółki, wycenia ona udziały z zachowaniem zasady ostrożności, przy założeniu dalszej kontynuacji działalności gospodarczej, stosując wycenę udziałów wg skorygowanej wartości aktywów netto. Przekazanie udziałowcowi części majątku w zamian za udziały jest zgodnie z art. 199 Kodeksu Spółek Handlowych. W związku z tym nadwyżka pomiędzy wartością rynkową a wartością księgową stanowi podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W odpowiedzi na wezwanie, w uzupełnieniu własnego stanowiska Spółka wskazała, iż ?wartość księgowa? majątku przekazana w zamian za udziały to wartość początkowa środków trwałych przyjętych do ewidencji jednostki pomniejszona o dotychczasowe umorzenie wykazywane w księgach rachunkowych jednostki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z zasadami zawartymi w art. 199 § 1-7 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne ), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Może się ono odbyć bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Na gruncie Kodeksu spółek handlowych nie uregulowano kwestii formy wynagrodzenia za zbywane przez udziałowca udziały. Podjęcie uchwały o umorzeniu udziału powoduje, że po stronie wspólnika powstaje roszczenie o wypłatę kwot umorzeniowych, a po stronie Spółki powstaje zobowiązanie. Zazwyczaj uchwała określa takie wynagrodzenie w formie pieniężnej, jednakże nie jest wykluczone, iż uchwała nie będzie określać wspomnianego wynagrodzenia w pieniądzu lecz w naturze.

W obu przypadkach umorzenia, jeżeli uregulowanie przez Spółkę wspomnianego zobowiązania nastąpi poprzez przeniesienie własności nieruchomości na wspólników zbywających swoje udziały Spółce, dochodzi do zbycia przez Spółkę na rzecz wspólników nieruchomości. Przeniesienie własności nieruchomości należy bowiem traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej updop), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

W sytuacji przekazania nieruchomości Spółki tytułem wynagrodzenia za nabyte udziały w celu ich umorzenia, po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Powyższa ocena wynika z rozumienia pojęcia przychodu podatkowego oraz odpłatnego zbycia. Definicja ?przychodów? w updop ma charakter katalogu otwartego wymieniającego jedynie przykładowe przypadki wystąpienia przychodu. Wśród tych przypadków ? art. 12 ust. 1 pkt 3 updop ustawodawca wymienia między innymi ?wartość umorzonych i przedawnionych zobowiązań?.

Skoro więc ustawodawca uznaje, iż brak konieczności uregulowania ciążącego na podatniku zobowiązania rodzi przychód podatkowy, brak jest racjonalnego uzasadnienia aby wyłączyć z takich przychodów (dochodów) przysporzenia majątkowe podatnika w przypadku, kiedy zobowiązanie cywilnoprawne podatnik reguluje ponosząc niższy koszt niż wartość tego zobowiązania, np. przekazując wierzycielowi składniki majątkowe inne niż pieniądze, których koszt nabycia lub wytworzenia był niższy niż wartość spłaconego tymi składnikami zobowiązania.

Ponadto nadmienia się, że przychód występuje nie tylko w sytuacji, gdy dojdzie do zwiększenia aktywów podatnika, ale również, gdy nastąpi zmniejszenie się jego zobowiązań. W sytuacji, gdy podatnik przenosi własność swojej nieruchomości na wierzyciela w celu zwolnienia się z istniejącego zobowiązania i wierzyciel na to wyraża zgodę pomiędzy nim jako dłużnikiem a wierzycielem dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 i 2 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Biorąc powyższe pod uwagę, wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie przeniesienie przez Spółkę własności nieruchomości, jako wynagrodzenia za umorzenie udziałów, spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy, który co do zasady odpowiada wartości uzyskanego zobowiązania (z możliwością ewentualnego zastosowania postanowień cytowanego powyżej art. 14 updop).

Odnosząc się natomiast do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, iż na podstawie art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?). Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1. wydatków na:
   1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
   2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
   3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
      -wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
      
      

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka nabyła udziały w celu ich umorzenia. Wynagrodzenie za umorzone udziały nastąpiło w formie przeniesienia prawa własności nieruchomości, będącej środkiem trwałym Spółki.

Zatem, w przypadku nadwyżki przychodów podatkowych uzyskanych z tytułu zbycia nieruchomości nad kosztami ich uzyskania w postaci wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie tej nieruchomości pomniejszonych o dokonane odpisy amortyzacyjne (art. 16 ust. 1 lit. b updop) powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Do wniosku Spółka dołączyła kserokopie dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę i jego stanowiskiem podanym we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2) wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.