Czy realizacja prac w ramach różnych kontraktów na terenie Litwy spowodowała istnienie zakładu w (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w wniosku z dnia 26.05.2008r. (data wpływu 13.06.2008r.) oraz w piśmie z dnia 19 czerwca 2008 r. (data wpływu 26 czerwca 2008 r.) oraz w piśmie z dnia 14.08.2008 r. (data wpływu 18.08.2008 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 08.08.2008 r. Nr IP-PB3-423-842/08-2/PS (data nadania 09.08.2008 r., data otrzymania 11.08.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 umowy z dnia 20 stycznia 1994 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 51, poz. 277 ze zm.), dalej umowa polsko - litewska - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13.06.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 umowy polsko ? litewskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2006 r. Spółka realizowała prace na terenie Litwy w okresie od 18 września 2006 do 23 grudnia 2008 r. Zakres prac określonych w umowie (remont instalacji Wodór w Rafinerii ??. oraz montaż rurociągów i aparatów) wchodził w skład szerszego zadania inwestycyjnego realizowanego przez inną polską spółkę, której Wnioskodawca był podwykonawcą. Całość prac związanych z tym projektem została zrealizowana w 2006 r. Prace zostały w całości zakończone i działalność Wnioskodawcy na Litwie wygasła, a plac budowy przestał istnieć. Nastąpił zamknięty cykl operacji handlowych.

W 2007 r. Spółka ponownie wykonywała usługi na terytorium Litwy. Spółka podpisała wówczas nowe kontrakty z dwoma kontrahentami litewskimi w ramach innego projektu inwestycyjnego, nie pozostającego w związku z poprzednim. Prace wykonywane były na innym placu budowy (inne instalacje). Zakres robót objętych kontraktami oraz terminy ich realizacji przedstawiały się następująco:

• od 19.09.2007 r. do 23.11.2007 r. ? prace modernizacji na bloku reaktora ....
• od 17.09.2007 r. do 23.11.2007 r. ? remont instalacji ... sekcja 300.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy realizacja prac w ramach różnych kontraktów na terenie Litwy spowodowała istnienie zakładu w świetle umowy polsko - litewskiej ...

Spółka stoi na stanowisku, iż nie powstał zakład, gdyż długość realizacji każdego z wyżej wymienionych kontraktów należy oceniać odrębnie. Prace instalacyjne oraz montażowe realizowane przez Spółkę w 2006 r. a następnie w 2007 r. były prowadzone w ramach różnych projektów inwestycyjnych i nie pozostawały ze sobą w związku. Zdaniem Spółki, powyższe znajduje potwierdzenie w komentarzu do art. 5 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD: ?kryterium dwunastu miesięcy ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Przy ustalaniu, jak długo istnieje dany plac budowy lub projekt nie należy brać pod uwagę okresu spędzonego poprzednio przez przedsiębiorcę na innych placach budów lub projektach, które nie mają z obecnym żadnego związku?.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 umowy polsko ? litewskiej zyski polskiego przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność na Litwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane na Litwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane takiemu zakładowi.

Z powyższego przepisu wynika, iż przedsiębiorstwo (osoba prawna) mające swoją siedzibę lub zarząd na terytorium Polski i tym samym będące polskim rezydentem podatkowym, z racji prowadzonej na terytorium drugiego państwa działalności, co do zasady może być opodatkowane podatkiem dochodowym tylko w Polsce. Jeżeli jednak prowadzona na terytorium drugiego państwa działalność mieć będzie charakter ?zakładu?, to przedsiębiorstwo to może być opodatkowane w państwie, na terytorium którego działalność taka jest prowadzona.

Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 umowy polsko-litewskiej określenie ?zakład? oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 5 ust. 2 umowy określenie ?zakład? obejmuje w szczególności miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Na podstawie art. 5 ust. 3 powołanej umowy plac budowy, prace budowlane, montażowe lub instalacyjne albo działalność nadzorcza lub doradcza z nimi związana stanowi zakład tylko wtedy, gdy obiekt lub prace trwają dłużej niż dziewięć miesięcy.

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 4 umowy polsko-litewskiej określenie 'zakład' nie obejmuje:

1. placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2. utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania;
3. utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności, o których mowa w niniejszym ustępie od litery a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.
   
   
   

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż umowy zawarte w 2006 r. i 2007 r. z tytułu wykonania prac montażowych i instalacyjnych są odrębne i niezależna od siebie, tzn. prace instalacyjne i montażowe prowadzone na terytorium Litwy przez Spółkę w 2006 r. i 2007 r., stanowiły odrębne place budów lub projektów utworzonych na podstawie odrębnych umów, a ich czas trwania nie przekroczył 9 miesięcy.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-litewskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W komentarzu do art. 5 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD stwierdzono, iż: ?określenie plac budowy, budowa lub prace instalacyjne i montażowe obejmuje nie tylko budowę budynków dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmująca ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem i dekoracja) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również określenie prace montażowe nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy: obejmuje ono również instalowanie nowych urządzeń (?)?.

Prace budowlane lub instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli obiekty te istnieją dłużej niż dziewięć miesięcy. Obiekt, który nie spełnia tego warunku, nie stanowi sam przez się zakładu, nawet jeżeli w ramach jego instalacji istnieje np. biuro lub warsztat, związany z działalnością instalacyjną. Jeżeli jednak takie biuro lub warsztat jest użytkowany dla realizacji kilku projektów budowlanych lub instalacyjnych, a działalność w nich wykonywana wychodzi poza rodzaje działalności wymienionych w art. 5 ust. 3 umowy polsko-litewskiej, to należy ponownie ją uważać za zakład jeżeli spełnione są warunki przewidziane w artykule, nawet jeżeli żaden z projektów nie odpowiada placowi budowy lub montażu trwającemu powyżej 9 miesięcy.

Z powyższego komentarza do Modelowej Konwencji OECD wynika, iż kryterium dziewięciu miesięcy ?ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Przy ustalaniu, jak długo istnieje dany plac budowy lub projekt nie należy brać pod uwagę okresu spędzonego poprzednio przez przedsiębiorcę na innych placach budów lub projektach, które nie mają z obecnym żadnego związku?. Jednakże ?plac budowy należy traktować jako odrębną jednostkę, nawet jeżeli podstawą jest kilka kontraktów, pod warunkiem jednak, że stanowi on całość w sensie handlowym i geograficznym. Przy spełnieniu tego warunku plac budowy stanowi odrębną jednostkę nawet wtedy, gdy zamówienia zostały złożone przez kilka osób? (?Modelowa Konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku? - Dom Wydawniczy A.. - 2005 r. str. 96 i 97).

Z zacytowanego fragmentu komentarza do Modelowej Konwencji OECD wynika więc, że jeżeli prowadzone przez dany podmiot na terytorium drugiego umawiającego państwa prace instalacyjne nie są realizowane w ramach jednego projektu inwestycyjnego i nie pozostają ze sobą w związku, to nawet jeżeli zamawiającym przedmiotowe usługi (inwestorem) jest ten sam podmiot, dla ustalenia czy taki obiekt jest zakładem czy nie, okres trwania każdej z tych prac należy oceniać odrębnie (bez łączenia z okresem trwania innych prac instalacyjnych). Jeżeli jednak takie prace instalacyjne są prowadzone w ramach jednego projektu inwestycyjnego i pozostają ze sobą w związku, to niezależnie od tego czy są one realizowane przez dany podmiot jako wykonawcę na podstawie jednego kontraktu z inwestorem czy kilku odrębnych kontraktów, dla ustalenia czy prace te stanowią zakład czy też nie okresy trwania tych projektów, a także przerwy między nimi, łączy się ze sobą.

We wniosku Spółka podała, iż:

• okres wykonywanych przez Wnioskodawcę prac na terytorium Litwy każdorazowo nie przekroczył 9 miesięcy,
• prace wykonywane przez Spółkę w 2006 r. i 2007 r. na terytorium Litwy były realizowane w ramach różnych projektów inwestycyjnych, nie pozostając ze sobą w związku.
  
  

W rezultacie, mając na względzie, że okresy wykonywanych prac przez Spółkę dotyczyły oddzielnych placów budowy lub projektów oraz biorąc pod uwagę fakt, że Spółka nie posiadała jednej placówki na terenie Litwy, która byłaby użytkowana dla realizacji kilku projektów budowlanych lub instalacyjnych, należy stwierdzić, iż działalność Wnioskodawcy na terytorium Litwy nie stanowiła zakładu w rozumieniu art. 5 umowy polsko- litewskiej.

W takiej sytuacji zastosowanie znajdzie cytowany wcześniej art. 7 ust. 1 umowy polsko-litewskiej, zgodnie z którym, w przypadku braku zakładu na terytorium Litwy, zyski Wnioskodawcy będą podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku ? nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę okoliczności mogących wykazać, iż działalność Spółki na terytorium Litwy nie stanowiła zakładu w rozumieniu art. 5 umowy polsko- litewskiej. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy ? Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Organ podatkowy nie ocenia w tym postępowaniu dokumentów dołączonych do wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.