Zakres opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu pracy wykonywanej w Holandii w okresie od 01.07.2012 (...)

UZASADNIENIE

W dniu 11.01.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w Polsce oraz opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu pracy wykonywanej w Holandii w okresie od 01.07.2012 r. do 10.08.2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem polskim, który od dnia 01 lipca 2012 r. przebywa na terytorium Holandii. Od dnia 01 lipca 2012 r. został zatrudniony przez holenderską spółkę z grupy R.(dalej: Spółka holenderska) i od tego momentu wykonuje swoją pracę na terytorium Holandii na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę holenderską stanowi główne źródło utrzymania Wnioskodawcy. Od 01 lipca 2012 r. Wnioskodawca opłaca składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w Holandii.

Rodzina Wnioskodawcy (żona oraz dziesięcioletnia córka) przebywa razem z nim na terytorium Holandii od 10 sierpnia 2012 r. (córka od końca sierpnia uczęszcza do holenderskiej szkoły). Ponieważ żona Wnioskodawcy prowadzi działalność gospodarczą w Polsce, w okresie sierpień ? grudzień 2012 roku, małżonka Wnioskodawcy przebywała w Holandii, ale odbywała także podróże do Polski, aby doglądać prowadzonej działalności. Żona pana Bielenia nadal prowadzi działalność, ponieważ nie powiodła się planowana jej sprzedaż. Małżonka zamelduje się na pobyt stały Holandii na początku stycznia 2013 roku.

W Holandii Wnioskodawca wraz z rodziną mieszka w wynajętym mieszkaniu, które jest dla niego stale dostępne. Wnioskodawca jest właścicielem czterech nieruchomości położonych w Polsce. Część nieruchomości była i jest wynajmowana (także w okresie, kiedy Wnioskodawca pracował jeszcze na terytorium Polski). Ze względu na sytuację na rynku nieruchomości, Wnioskodawca nie rozważa sprzedaży nieruchomości. Po wyjeździe rodziny Wnioskodawcy do Holandii, nieruchomości te były/będą dla Niego źródłem przychodów z najmu, a zatem są traktowane jako inwestycje, a nie jako miejsce zamieszkiwania.

Od momentu przyjazdu rodziny Wnioskodawcy do Holandii, jest on uznawany za rezydenta podatkowego w Holandii i podlega tam opodatkowaniu od całości swoich światowych dochodów.

W roku 2012 Wnioskodawca będzie łącznie przebywał w Polsce przez okres dłuższy niż 183 dni, ze względu na fakt, iż transfer do Holandii formalnie rozpoczął się 01 lipca 2012 roku, jednak Wnioskodawca przeprowadził się do Holandii 10 sierpnia 2012 roku, W okresie 01 lipca ? 10 sierpnia Wnioskodawca przebywał na urlopie oraz pracował z Polski i/lub z Holandii. Jednakże w latach następnych jego pobyt w Polsce nie przekroczy 183 dni w żadnym z tych lat, o ile umowa o pracę ze Spółką holenderską będzie kontynuowana. Umowa ze spółką holenderską została zawarta na czas nieoznaczony.

W latach poprzednich (do roku 2011) Wnioskodawca podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce ze względu na pobyt na terytorium Polski przekraczający 183 dni w roku podatkowym oraz ośrodek interesów życiowych zlokalizowany w Polsce.

W odniesieniu do dochodu z tytułu stosunku pracy uzyskanego w Holandii, Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia przysługującego na podstawie specjalnych wewnętrznych przepisów holenderskiego prawa podatkowego zagranicznym pracownikom spełniającym określone warunki (dalej: Reguła 30%). Zgodnie z istotą regulacji holenderskiej, przychód z pracy uzyskany przez pracowników zagranicznych posiadających wysokie kwalifikacje profesjonalne, wraz z benefitami (świadczeniami rzeczowymi) podlega opodatkowaniu zgodnie z odpowiednimi przepisami, jednak podatek jest naliczany według formuły, która przewiduje, iż opodatkowane jest 70% całkowitego przychodu (Holandia pozwala na zastosowanie do całości przychodu zwolnienia 30% tego przychodu z opodatkowania, zgodnie z założeniem, że około 30% przychodów to benefity związane z przeniesieniem się do Holandii, np. pokrycie kosztów zakwaterowania oraz przeniesienia do Holandii).

Wnioskodawca poinformuję, iż w przedmiotowej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani też postępowanie przed sądem administracyjnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy zgodnie z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 roku (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 36, dalej: Ustawa PDOF), a także art. 4 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 lutego 2002 r. (dalej: Konwencja) Wnioskodawca podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od momentu przyjazdu jego rodziny do Holandii, tj. od dnia 10 sierpnia 2012 r., jak również w kolejnych latach, w których stan faktyczny nie ulegnie zmianie?
   
2. Czy zgodnie z art. 27 ust. 9, w związku z art. 3 ust. 1, art. 4a, art. 27 ust. 8 oraz art. 27g Ustawy PDOF, dochód Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu w Holandii (w tym także dochód zwolniony na podstawie holenderskich przepisów, tj. Reguły 30%, od opodatkowania w Holandii) uzyskany w okresie od 01 lipca do 10 sierpnia 2012 r., tj. w okresie, gdy Wnioskodawca podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, powinien zostać wykazany w polskim zeznaniu rocznym pana Bielenia za rok 2012 jako holenderski dochód podlegający opodatkowaniu za granicą, do którego mają zastosowanie postanowienia art. 23 ust. 5 pkt a) Konwencji?
   
   

Przedmiot niniejszej interpretacji dotyczy. opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu pracy wykonywanej w Holandii w okresie od 01.07.2012 r. do 10.08.2012 r. (pytanie Nr 2).

Natomiast wniosek dotyczący ustalenia obowiązku podatkowego (pytanie Nr 1), zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 2.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 Ustawy PDOF, osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tzn. obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Ponadto, w myśl przepisu art. 4a Ustawy PDOF, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

W zakresie unikania podwójnego opodatkowania dochodu ze stosunku pracy w przypadku polskiego rezydenta podatkowego wykonującego pracę na terytorium Holandii, Konwencja przewiduje (w art. 23 ust. 5 pkt a), że jeżeli taka osoba osiąga dochód z pracy, który może podlegać opodatkowaniu z Holandii, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu od tego dochodu w Holandii, do wysokości proporcjonalnej części podatku obliczonego w Polsce, przypadającej na część dochodu podlegającego opodatkowaniu w Holandii (tzw. metoda odliczenia proporcjonalnego). Odliczenie takie stosuje się zgodnie z przepisem art. 27 ust. 9 Ustawy PDOF. Ponadto, zgodnie z art. 27g Ustawy PDOF, podatnikowi przysługuje w takim przypadku prawo do zastosowania ulgi (tzw. abolicyjnej), stanowiącej różnicę między zobowiązaniem podatkowym obliczonym w oparciu o powyższą metodę a zobowiązaniem obliczonym w oparciu o tzw. metodę wyłączenia z progresją, zgodnie z art. 27 ust. 8 Ustawy PDOF. W związku z powyższym, ostateczne zobowiązanie podatkowe w Polsce jest równe zobowiązaniu (od dochodu z tytułu stosunku pracy) obliczonemu z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją, tzn. dochód mogący podlegać opodatkowaniu w Holandii jest wyłączony z opodatkowania w Polsce, niemniej jednak zostaje wykorzystany do obliczenia efektywnej stawki podatkowej mającej zastosowanie do obliczenia podatku od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Ponieważ w okresie od 01 stycznia do 10 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, opodatkowaniu w Polsce, z zastosowaniem przytoczonych przepisów dotyczących unikania podwójnego opodatkowania, podlega całość jego światowych dochodów uzyskanych w tym okresie. W związku z tym, jego cały dochód uzyskany w okresie od 01 lipca do 10 sierpnia 2012 r. za pracę w Holandii na podstawie umowy o pracę ze Spółką holenderską, mogący podlegać opodatkowaniu w Holandii, stanowi holenderskie źródło przychodu. Zatem, dochód ten powinien zostać wykazany w Polsce jako podlegający opodatkowaniu w Holandii oraz zastosowanie do niego powinny znaleźć przywołane wyżej przepisy, w związku z czym w polskim rozliczeniu podatkowym dochód ten de facto zostanie jedynie wykorzystany w celu obliczenia efektywnej stawki podatkowej mającej zastosowanie do obliczenia polskiego zobowiązania podatkowego.

Reguła 30%, znajdująca zastosowanie w przypadku Wnioskodawcy, jest wewnętrzną regułą przepisów prawa holenderskiego. Zgodnie z tą regułą, 30% dochodu pracownika zagranicznego (mającego status pracownika z wysokimi kwalifikacjami) za pracę wykonywaną na terytorium Holandii i podlegającego tam opodatkowaniu, podczas wyliczania podatku jest zwolnione z opodatkowania, W związku z tym, do całego dochodu holenderskiego, także w części podlegającej Regule 30%, mają zastosowanie przywołane przepisy Konwencji oraz Ustawy PDOF. Zatem całość dochodu uzyskanego przez pana Bielenia za pracę w Holandii w okresie od 01 lipca dolo sierpnia 2012 r. powinna zostać uznana za dochód holenderski i wykazana jako dochód wprawdzie podlegający opodatkowaniu w Polsce, ale do którego mają zastosowanie wskazane przepisy o unikaniu podwójnego opodatkowania metodą odliczenia proporcjonalnego, jak również w odniesieniu do którego Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z tzw. ulgi abolicyjnej.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że Reguła 30% ma w tym kontekście niewątpliwie charakter ulgi podatkowej, obowiązującej wyłącznie w przepisach obowiązujących w Holandii i niezależnej od przepisów międzynarodowych. Przenosząc tę sytuację na grunt polskich przepisów, można zauważyć, że uregulowanie to ma charakter przypominający wewnętrzne regulacje takle jak np. zwolnienie zakwaterowania do wysokości 500 PLN czy możliwość zastosowania wyższych kosztów (50%) uzyskania przychodu dla twórców, które są kwestią wyłącznie wewnętrznych polskich regulacji i wpływają na ostateczne obniżenie obciążeń podatkowych (lecz nie uprawniają do stwierdzenia, że 50% dochodów twórców nie podlega opodatkowaniu w Polsce). Reguła 30% jest sposobem bardziej preferencyjnego obliczania podatku, gdyż oznacza, iż z całego podlegającego opodatkowaniu dochodu podstawę opodatkowania będzie stanowiło 70% tego dochodu, Niezależnie zatem od kwestii, iż do części dochodu pana Bielenia znajduje zastosowanie Reguła 30%, całość dochodu otrzymanego od spółki holenderskiej powinna być uznana za dochód podlegający opodatkowaniu w Holandii, stanowiący holenderskie źródło dochodu.

Taka interpretacja pozostaje także w zgodzie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD w sprawie opodatkowania dochodu i majątku, w którym stwierdza się wyraźnie, że określenie dochodu jako podlegającego opodatkowaniu wdanym państwie nie musi oznaczać, że jest on ostatecznie w tym państwie opodatkowany, gdyż zwolnienie może wynikać bezpośrednio ze szczegółowych wewnętrznych przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że powyższe stanowisko jest zgodne zarówno z literalnym brzmieniem, jak i systemowym znaczeniem przepisu art. 23 ust. 5 pkt a) Konwencji, w którym zostało wyraźnie zaznaczone, że odpowiednia metoda unikania podwójnego opodatkowania powinna zostać zastosowana do dochodów polskiego rezydenta podatkowego, które mogą być opodatkowane w Holandii (a nie tylko do tych, które zostały opodatkowane), co nie zmienia faktu, że mogą one w dalszej kolejności podlegać szczegółowym przepisom prawa holenderskiego zakładającym zwolnienie ich z opodatkowania.

Tym samym, w okresie lipiec ? sierpień 2012 roku, w okresie, kiedy Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, cały dochód otrzymany od spółki holenderskiej powinien być wykazany w Polsce jako dochód zagraniczny, który ostatecznie będzie miał, poprzez zastosowanie ulgi abolicyjnej, wpływ na wyższą efektywną stopę podatkową. Także dochód holenderski, który podlegał Regule 30%, nie powinien być uznany za polskie źródło przychodu, lecz za holenderskie źródło niezależnie od tego, czy ostatecznie był opodatkowany w Holandii, czy też na mocy wewnętrznych przepisów holenderskich, może podlegać preferencyjnemu potraktowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.