Organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia w ramach projektu stanowiące usługi w zakresie kształcenia (...)

UZASADNIENIE

W dniu 09.11.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 09.12.2011r. (data wpływu 13.12.2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 28.11.2011r, oraz pismem z dnia 20.01.2012r. (data wpływu 25.01.2012r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 11.01.2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, nie będąc jednostką objętą przepisami o systemie oświaty, podpisał umowę z Jednostką Wdrożenia Programów Unijnych w ramach działania 8.1, poddziałanie 8.1.1 POKL umowę o dofinansowanie na realizację projektu szkoleniowego finansowaną ze środków publicznych w min. 70%. Wartość całego projektu to 2.128.217,11 zł, z czego dofinansowanie do 1.567.303,36 zł. Pozostała część to wkład własny przedsiębiorców który może być wnoszony w gotówce, a w takiej sytuacji wystawiana jest przez Wnioskodawcę faktura VAT na część kosztu szkolenia, którą ponoszą przedsiębiorcy (max 40% - w przypadku dużych przedsiębiorstw, max 30% - w przypadku średnich przedsiębiorstw, oraz 20% w przypadku mikro i małych przedsiębiorstw).

W nadesłanym, uzupełnieniu do wniosku z dnia 09.12.2011r. (data wpływu 13.12.2011r.) Wnioskodawca wskazał, iż poddziałanie 8.1.1 Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw ma na celu podniesienie i dostosowanie kwalifikacji i umiejętności zawodowych osób pracujących do potrzeb regionalnej gospodarki. Realizowane w ramach projektu szkolenia stanowią usługi zarówno w zakresie kształcenia zawodowego jak i przekwalifikowania zawodowego.

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku (data wpływu 25.01.2012r.) Wnioskodawca wskazał, iż otrzymywane dofinansowanie na realizację projektu szkoleniowego stanowi dla Spółki obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) tj. stanowi dopłatę do ceny szkolenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy faktury wystawiane przedsiębiorcom korzystającym ze szkoleń w ramach przedmiotowego projektu szkoleniowego powinny być objęte stawką 23% czy korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392)...

Stanowisko Wnioskodawcy

Szklenia finansowane w części stanowiącej mniej niż 70% wartości świadczonych usług szkoleniowych na rzecz danego przedsiębiorcy, czyli w sytuacji gdy udział własny przedsiębiorcy w kosztach szkolenia przekracza 30%, będą opodatkowane wg stawki 23%, natomiast koszty szkolenia pojedynczego przedsiębiorcy finansowane w 70% i więcej będą zwolnione z VAT przedmiotowo na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r.

W myśl art. 14 rozporządzenia Rady WE Nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych. Czas trwania szkolenia w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia dla tego celu.

Powołując się na powyższą definicję prawa unijnego, należy uznać, że szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę są usługami szkolenia zawodowego. Tymczasem w katalogu zwolnień od podatku VAT, zawartym w przepisie § 13 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w punkcie 20 czytamy: ?zwalnia się od podatku usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związane.? Środki finansowe pochodzące z dotacji unijnych są uznawane za środki publiczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Analiza powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne ? na pokrycie kosztów działalności ? nie podlega opodatkowaniu.

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienia od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo ? rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 :

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty ? wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całości ze środków publicznych

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), wynika, że usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wynika z powyższego, że dla zastosowania zwolnienia w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania a następnie spełnienie dodatkowych warunków np. uzyskanie akredytacji na dany rodzaj kształcenia, finansowanie szkolenia ze środków publicznych lub prowadzenie tego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r.

stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych ? Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca podpisał z Mazowiecką Jednostką Wdrażania Programów Unijnych umowę dotyczącą dofinansowania projektu szkoleniowego. Szkolenia realizowane w ramach projektu jak wskazał Wnioskodawca stanowią usługi zarówno w zakresie kształcenia zawodowego jak i przekwalifikowania zawodowego. Mają na celu podniesienie i dostosowanie kwalifikacji i umiejętności zawodowych osób pracujących do potrzeb regionalnej gospodarki. Z opisu sprawy wynika również, że uczestnicy szkolenia będą ponosić część kosztów szkolenia. W przypadku dużych przedsiębiorstw udział w kosztach szkolenia będzie wynosił max 40%, w przypadku średnich przedsiębiorstw udział w kosztach szkolenia będzie wynosił max 30%, natomiast w przypadku mikro i małych przedsiębiorstw udział w kosztach szkolenia będzie wynosił 20%.

W przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca wskazał ponadto, że otrzymywane dofinansowanie na realizację przedmiotowego projektu stanowi dla Spółki obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stanowi dopłatę do ceny szkolenia).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do organizowanych szkoleń.

W złożonym wniosku Podatnik wskazał, iż prowadzona działalność nie jest objęta przepisami ustawy o systemie oświaty, tym samym należy uznać, iż organizując powyższe szkolenia Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotowe szkolenia stanowią usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, zatem aby mogły skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy bądź § 13 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, muszą dodatkowo być prowadzenie w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, bądź organizator szkolenia winien uzyskać akredytację na dany rodzaj szkolenia lub muszą być finansowanie w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że realizowane w ramach projektu szkolenia są finansowane w części ze środków publicznych. Pozostałą część kosztów szkolenia pokrywają uczestnicy ? przedsiębiorcy: duże przedsiębiorstwa ? 40% kosztów szkolenia, średnie przedsiębiorstwa ? 30% kosztów szkolenia, małe i mikro przedsiębiorstwa ? 20% kosztów szkolenia.

Zatem biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy uznać, że organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia w ramach projektu stanowiące usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które będą finansowane ze środków publicznych co najmniej w 70% będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie regulacji § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), natomiast szkolenia w których udział w kosztach przedsiębiorcy będzie przekraczał 30% nie będą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia. W stosunku do tych szkoleń zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.