Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 25 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 19 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie (Wnioskodawca) zawarło z Polską Fundacją D. umowy na realizację dwóch programów: ?U.? - projekt modelowy programu Polsko - Amerykańskiej Fundacji Wolności oraz ?P.?. W ramach zawartych umów Stowarzyszenie otrzyma dotacje wyłącznie na cele oświatowo - edukacyjne, mieszczące się w sferze pożytku publicznego związane z programem szczegółowo opisanym we wniosku o dotację. Dotacja udzielona przez Fundację pochodzi ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanej na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej.

Polsko-Amerykańska Fundacja Wolności została założona przez Polsko-Amerykański Fundusz Przedsiębiorczości, utworzony na mocy ustawy o popieraniu demokracji w Europie Wschodniej, uchwalonej w 1989 r. przez Kongres USA. Fundacja, kierowana przez niezależną Radę Dyrektorów, rozpoczęła swoją działalność w 2000 r. z podwójną misją: wspierania procesu konsolidacji polskich przemian zapoczątkowanych w 1989 r. a także dzielenia się polskimi doświadczeniami w zakresie transformacji z innymi krajami postkomunistycznymi.

PAFW finansuje swoją działalność z przychodów funduszu wieczystego, którego źródłem są środki pochodzące z Polsko-Amerykańskiego Funduszu Przedsiębiorczości. Od 2000 r. Fundacja przeznaczyła na swoją działalność programową ponad ? USD, a jej fundusz wieczysty przekroczył ? USD. Wśród prowadzonych przez PAFW programów jest R., którego celem jest wspieranie inicjatyw społecznych służących wyrównywaniu szans na dobry start w dorosłe życie młodzieży z terenów wiejskich i małych miast (do 20 tysięcy mieszkańców). Realizatorem programu R. jest Polska Fundacja D. z siedzibą w W., która ogłasza konkursy grantowe dla organizacji pozarządowych działających na terenie naszego kraju. W programie R. prowadzone są konkursy grantowe.

Stowarzyszenie przystąpiło do konkursu, otrzymało grant, który za pośrednictwem Polskiej Fundacji D. (podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy) finansowany jest przez Polsko-Amerykańską Fundację Wolności ze środków Polsko-Amerykańskiego Funduszu Przedsiębiorczości.

Dotacja będzie wykorzystywana na realizację zadań oświatowo - edukacyjnych w kierunku rozwijania zdolności i zainteresowań, na zakup potrzebnych materiałów, wyjazdy szkoleniowe i edukacyjne, pomoce i materiały niezbędne na realizację zadań, honoraria autorskie, trenerskie, koordynatora projektu bezpośrednio realizujących program oraz księgowej. W ramach projektu realizowane będzie przygotowanie wydania (broszury, książki) na temat dotychczasowych doświadczeń oraz nagranie teledysku. Z osobami zaangażowanymi w realizację poszczególnych zadań zostały podpisane umowy cywilnoprawne (umowy o dzieło).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłacając świadczenie pieniężne z tytułu umowy o dzieło lub zlecenia finansowane ze środków Polsko-Amerykańskiej Fundacji Wolności należy odprowadzić do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki muszą pochodzić od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego, według Wnioskodawcy, wynagrodzenia zatrudnionych przez Stowarzyszenie na podstawie umów cywilnoprawnych (umów zlecenia i o dzieło) trenerów, ekspertów, koordynatora programu i innych osób bezpośrednio realizujących cel programu osobiście, finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji od tych dochodów nie ma obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Natomiast wynagrodzenie księgowej - osoby wykonującej czynności związane z obsługą finansową ww. programu nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, gdyż osoba ta wykonuje czynności o charakterze pomocniczym. Czynności te niewątpliwie są niezbędne w procesie realizacji tych programów, jednakże same w sobie nie stanowią jego celu, nie spełniony jest zatem wymóg bezpośredniej realizacji celu programu. Oznacza to, że od dochodów księgowej z umowy cywilnoprawnej (umowy o dzieło) Wnioskodawca jako płatnik ma obowiązek poboru zaliczki na podatek stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego dochody podatników korzystają z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki, tj.:


• dochody te pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy od podmiotów wskazanych w ww. przepisie (przekazanie tych środków może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy),
• podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna ? nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca ? bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podmiotami, których świadczenia mogą zostać uznane za bezzwrotną pomoc, są rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe. Określony w tym przepisie katalog ma charakter zamknięty. Oznacza to, że jedynie środki uzyskane od wymienionych w nim enumeratywnie podmiotów mogą - przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w ustawie - być wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Stowarzyszenie zawarło z Polską Fundacją D. umowy na realizację dwóch programów: ?U.? - projekt modelowy programu Polsko - Amerykańskiej Fundacji Wolności oraz ?P.?. W ramach zawartych umów Stowarzyszenie otrzyma dotacje wyłącznie na cele oświatowo - edukacyjne, mieszczące się w sferze pożytku publicznego związane z programem szczegółowo opisanym we wniosku o dotację. Dotacja będzie wykorzystywana na realizację zadań oświatowo - edukacyjnych w kierunku rozwijania zdolności i zainteresowań, na zakup potrzebnych materiałów, wyjazdy szkoleniowe i edukacyjne, pomoce i materiały niezbędne na realizację zadań, honoraria autorskie, trenerskie, koordynatora projektu bezpośrednio realizujących program oraz księgowej. W ramach projektu realizowane będzie przygotowanie wydania (broszury, książki) na temat dotychczasowych doświadczeń oraz nagranie teledysku. Z osobami zaangażowanymi w realizację poszczególnych zadań zostały podpisane umowy cywilnoprawne (umowy o dzieło).

Dotacja udzielona przez Fundację pochodzi ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanej na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej.

Realizatorem programu R. jest Polska Fundacja D. z siedzibą w W., która ogłasza konkursy grantowe dla organizacji pozarządowych działających na terenie naszego kraju. W programie R. prowadzone są konkursy grantowe.

Stowarzyszenie przystąpiło do konkursu, otrzymało grant, który za pośrednictwem Polskiej Fundacji D. (podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy) finansowany jest przez Polsko-Amerykańską Fundację Wolności ze środków Polsko-Amerykańskiego Funduszu Przedsiębiorczości.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że spełnione zostało kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródła finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w kwestii spełnienia drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym istotna jest druga część tego przepisu stanowiącą, że ?zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca ? bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.?

Tak więc, z tego zwolnienia nie mogą korzystać osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie określonych czynności, np. w oparciu o umowę o dzieło, zlecenia.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu jest podmiot, który wykonując czynności z tym programem związane otrzymał na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem pomocy.

Zatem nawet jeśli osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych (o dzieło czy zlecenia) wykonują czynności związane z programem, to robią to na zlecenie i dla podmiotu realizującego cel tego programu na mocy zawartej z nim umowy. Innymi słowy, osoby te realizują cel programu, nie bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez zleceniodawcę. Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez podatnika bezpośrednio realizującego cel programu wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o dzieło czy też umowę zlecenia itp. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu, a tym podmiotem w niniejszej sprawie nie są osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę.

Bez znaczenia pozostaje okoliczność, że określone osoby pełniące funkcje trenerów, ekspertów, koordynatora programu są zaangażowane przy jego realizacji do czynności o charakterze merytorycznym a nie tylko pomocniczym, bowiem nie zmienia to faktu, że robią to na zlecenie Wnioskodawcy.

Reasumując, należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenie wypłacane osobom zatrudnionym na podstawie umów cywilnoprawnych, finansowane ze środków Polsko-Amerykańskiej Fundacji Wolności nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym na Wnioskodawcy jako płatniku ciąży obowiązek poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.