Transakcje transgraniczne w grupach VAT

22.10.2022

Poznaj zasady rozliczeń transakcji transgranicznych grup VAT. Grupy VAT będą mogły być tworzone od 2023 r.

Transakcje wewnątrzwspólnotowe

W przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. WDT (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) oraz WNT (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów) zastosowanie będą miały co do zasady analogiczne reguły dla grup VAT jak w przypadku transakcji krajowych. Oznacza to, że stroną danej transakcji wewnątrzwspólnotowej na terytorium Polski (dostawcą bądź nabywcą) będzie grupa VAT jako podatnik VAT, a nie poszczególne podmioty wchodzące w jej skład.

Z chwilą rejestracji grupy VAT podmioty wchodzące w jej skład tracą odrębny status podatnika VAT (następuje wykreślenie podmiotu z rejestru jako podatnika VAT – art. 96 ust. 7ba ustawy o VAT).

Jednocześnie, dokonanie powyższego wykreślenia automatycznie skutkuje również wykreśleniem z rejestru jako podatnika VAT UE (art. 97 ust. 16 ustawy o VAT).

W przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowych jedynie grupa VAT (a nie podmioty ją tworzące) będzie mogła uzyskać numer VAT-UE, który jest niezbędny dla dokonywania tych transakcji. Aby rozpocząć dokonywanie transakcji wewnątrzwspólnotowych, grupa VAT powinna zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w stosownym zgłoszeniu rejestracyjnym o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności (art. 97 ust. 1 ustawy o VAT). Następnie naczelnik urzędu skarbowego zarejestruje grupę VAT jako podatnika VAT UE (art. 97 ust. 4 ustawy o VAT), nadając jej odrębny numer dla transakcji wewnątrzunijnych.

Zatem w przypadku dokonania WNT grupa VAT powinna przekazać dostawcy swój numer VAT-UE. Analogicznie w przypadku dokonywania WDT grupa VAT będzie również posługiwać się swoim numerem VAT-UE względem nabywcy towaru.

Przykład 12

Spółka A (z siedzibą w Polsce) wraz ze Spółką B (również z siedzibą w Polsce) utworzyła na terytorium Polski grupę VAT. Grupa VAT uzyskała od Naczelnika US numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (numer VAT-UE). Następnie spółka A nabyła w Polsce tkaniny od krajowego dostawcy (transakcja między podmiotem spoza grupy VAT a grupą VAT).

W dalszej kolejności Spółka A sprzedała te tkaniny do Spółki X z siedzibą we Francji (transakcja między grupą VAT, a podmiotem spoza grupy VAT - spółką meblarską zlokalizowaną we Francji). W wyniku tej dostawy tkaniny zostały przetransportowane z Polski do Francji.

W powyższej sytuacji transakcja między Spółką A i Spółką X stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) na terytorium Polski. Podatnikiem VAT UE z tego tytułu będzie grupa VAT posługująca się nadanym numerem VAT-UE (wraz z wykreśleniem Spółki A z rejestru podatników z chwilą rejestracji grupy VAT, została ona również wykreślona z rejestru VAT UE). To zatem grupa VAT jako podatnik rozliczy WDT w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE oraz zastosuje 0% stawkę podatku (po skompletowaniu wymaganych dokumentów). Grupa VAT, jako podatnik, wystawi również fakturę z tytułu WDT.

Przykład 13

Spółka A (z siedzibą w Polsce) wraz ze Spółką B (również z siedzibą w Polsce) utworzyła grupę VAT w Polsce. Grupa VAT uzyskała od Naczelnika US numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (numer VAT-UE). Następnie spółka A nabyła tkaniny od Spółki X z siedzibą we Francji (transakcja między grupą VAT, a podmiotem spoza grupy VAT - spółką meblarską zlokalizowaną we Francji). W wyniku tej dostawy tkaniny zostały przetransportowane z Francji do Polski.

W powyższej sytuacji transakcja między Spółką A i Spółką X stanowić będzie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) na terytorium Polski. Podatnikiem VAT UE z tego tytułu będzie grupa VAT posługująca się nadanym numerem VAT-UE (wraz z wykreśleniem Spółki A z rejestru podatników z chwilą rejestracji grupy VAT, została ona również wykreślona z rejestru VAT UE). To zatem grupa VAT jako podatnik rozliczy WNTw deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE.

W przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowych dokonywanych między oddziałem a spółką (zakład główny), która dany oddział utworzyła, w przypadku gdy oddział ten wszedł w skład grupy VAT w Polsce bądź zagranicą, będą miały zastosowanie analogiczne zasady. Opodatkowanie VAT transakcji pomiędzy zakładem głównym spółki znajdującym się w państwie członkowskim oraz oddziałem tej spółki, który ma siedzibę w innym państwie członkowskim, w sytuacji, gdy jeden z tych podmiotów wchodzi do grupy VAT zostało potwierdzone w wyrokach TSUE C-7/13 - Skandia oraz C-812/19 - Danske Bank, a także w wytycznych Komitetu VAT.

Przykład 14

Spółka A (z siedzibą w Czechach) nie jest członkiem grupy VAT w kraju siedziby. Spółka Autworzyła w Polsce Oddział X. Oddział X wraz z innymi podmiotami utworzył w Polsce grupę VAT, która uzyskała od Naczelnika US numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (numer VAT-UE).

Następnie Oddział X nabył w Polsce tkaniny od krajowego dostawcy (transakcja między podmiotem spoza grupy VAT a grupą VAT). W dalszej kolejności Oddział X dostarczył te tkaniny do Spółki A z siedzibą w Czechach (transakcja między grupą VAT, a podmiotem spoza grupy VAT - spółką meblarską zlokalizowaną w Czechach). W wyniku tej dostawy tkaniny zostały przetransportowane z Polski do Czech.

W powyższej sytuacji transakcja między Oddziałem X i Spółką A stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) na terytorium Polski. Podatnikiem VAT UE z tego tytułu będzie grupa VAT posługująca się nadanym numerem VAT-UE (wraz z wykreśleniem Oddziału X z rejestru podatników z chwilą rejestracji grupy VAT, został on również wykreślony z rejestru VAT UE). To zatem grupa VAT jako podatnik rozliczy WDT w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE oraz zastosuje 0% stawkę podatku (po skompletowaniu wymaganych dokumentów).

Grupa VAT, jako podatnik, wystawi również fakturę z tytułu WDT.

Przykład 15

Spółka A (z siedzibą w Czechach) jest członkiem grupy VAT w kraju siedziby. Spółka A utworzyła w Polsce Oddział X. Oddział X nie wchodzi w skład grupy VAT na terenie Polski. Oddział X uzyskał od Naczelnika US numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (numer VAT-UE).

Następnie Oddział X nabył tkaniny od Spółki A z siedzibą w Czechach (transakcja między podmiotem spoza grupy VAT, a grupą VAT, w skład której wchodzi - spółka meblarska zlokalizowana w Czechach). W wyniku tej dostawy tkaniny zostały przetransportowane z Czech do Polski.

W powyższej sytuacji transakcja między Oddziałem X i Spółką A stanowić będzie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) na terytorium Polski. Podatnikiem VAT UE z tego tytułu będzie Oddział X posługujący się nadanym numerem VAT-UE. Oddział X nabędzie bowiem status podatnika VAT w Polsce względem transakcji ze Spółką A w momencie, gdy jego zakład główny (Spółka A) wejdzie w skład grupy VAT w Czechach (tj. z chwilą rejestracji grupy VAT). To zatem Oddział X jako podatnik rozliczy WNT w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE.

Przykład 16

Spółka A (z siedzibą w Czechach) posiada Oddział X zlokalizowany w Polsce i Oddział Y naLitwie. Oddział X jest członkiem grupy VAT w Polsce. Oddział X dostarczył część tkanin do Oddziału Y. W tym przypadku nastąpiła transakcja między grupą VAT (Oddział X),a podmiotem spoza grupy VAT – (Oddziałem Y). W wyniku tej dostawy tkaniny zostały przetransportowane z Polski na Litwę.

W powyższej sytuacji transakcja między Oddziałem X i Odziałem Y stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) na terytorium Polski. Podatnikiem VAT UE z tego tytułu będzie grupa VAT posługująca się nadanym numerem VAT-UE (wraz z wykreśleniem Oddziału X z rejestru podatników z chwilą rejestracji grupy VAT, został on również wykreślony z rejestru VAT UE). To zatem grupa VAT jako podatnik rozliczy WDT w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE oraz zastosuje 0% stawkę podatku (po skompletowaniu wymaganych dokumentów).

Grupa VAT, jako podatnik, wystawi również fakturę z tytułu WDT.

Przykład 17

Spółka A (z siedzibą w Czechach), która jest członkiem grupy VAT w Czechach, posiada Oddział X zlokalizowany w Polsce i Oddział Y na Litwie. Oddział X nabył część tkanin od Oddziału Y zlokalizowanego na Litwie. Zarówno Oddział X jak i Oddział Y nie wchodzą w skład grupy VAT. W tym przypadku nastąpiła odpłatna transakcja między dwoma podmiotami spoza grupy VAT - oddziałami Spółki A, zlokalizowanymi w Polsce i na Litwie. W wyniku tej dostawy tkaniny zostały przetransportowane z Litwy do Polski.

W powyższej sytuacji, transakcja między Oddziałem Y i Oddziałem X została dokonana w obrębie jednego podatnika VAT. Transakcja taka stanowić będzie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) na terytorium Polski. Podatnikiem VAT UE z tego tytułu będzie Oddział X posługujący się nadanym numerem VAT-UE.

W tym przypadku nastąpi przemieszczenie własne (na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT) towarów należących do tego samego podatnika (przemieszczenie „wewnątrz” Spółki A, tj. pomiędzy utworzonymi przez nią oddziałami X i Y, zlokalizowanymi w różnych państwach członkowskich). Podkreślić należy, że wejście Spółki A (zakład główny) do grupy VAT w Czechach, nie będzie miało wpływu na kwalifikację odpłatnej transakcji dokonanej bezpośrednio pomiędzy poszczególnymi oddziałami utworzonymi przez tę spółkę (które to oddziały nie weszły do innych grup VAT). Zmianie kwalifikacji ulegną jedynie transakcje między Spółką A, a jej oddziałami (jak wskazanona powyższych przykładach).

W konsekwencji, w omawianym przykładzie to Oddział X(„reprezentując” podatnika w PL, tj. Spółkę A) rozliczy WNT w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE.

Warto podkreślić, że w ujęciu kapitałowym/organizacyjnym spółka (zakład główny) oraz utworzony przez nią oddział w dalszym ciągu stanowią jedno funkcjonalne przedsiębiorstwo (pomimo faktu, że spółka bądź jej oddział wejdą w skład grupy VAT w Polsce). W przypadku dokonania transgranicznego, nieodpłatnego przemieszczenia towarów własnych w ramach tego przedsiębiorstwa wyjaśnienia wymaga kwalifikacja tego typu transakcji, mając na uwadze szczególne przypadki uregulowane w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT (tzw. nietransakcyjne WDT) oraz w art. 11 ust. 1 ustawy o VAT (tzw. nietransakcyjne WNT).

W przypadku nieodpłatnego przemieszczenia towarów własnych z Polski do państwa UE pomiędzy oddziałem, który wszedł do grupy VAT w Polsce oraz zagraniczną spółką (zakład główny), która utworzyła ten oddział w Polsce, będzie miało miejsce WDT, w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Transakcja tego typu nie będzie natomiast objęta szczególną regulacją z art. 13ust. 3 ustawy o VAT, ponieważ w momencie wejścia któregoś z podmiotów z grupy kapitałowej do grupy VAT, podmiot taki stanie się odrębnym podatnikiem VAT (tj. status podatnika nabywa grupa VAT, którą współtworzy ten podmiot) względem pozostałych podmiotów (np.spółki, która utworzyła ten oddział).

Podkreślić należy, że pomimo braku odpłatności tego typu transakcji stanowić ona nadal będzie WDT, ponieważ przy takiej dostawie istotny jest sam faktprzemieszczenia towaru (zgodnie z art. 13 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), bez względu na płatność.

Przykład 18

Spółka A (z siedzibą w Czechach) nie jest członkiem grupy VAT w kraju siedziby.

Spółka Autworzyła w Polsce Oddział X. Oddział X wraz z innymi podmiotami utworzył w Polsce grupęVAT, która uzyskała od Naczelnika US numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (numer VAT-UE).

Następnie Oddział X nabył w Polsce tkaniny od krajowego dostawcy (transakcja między podmiotem spoza grupy VAT a grupą VAT). Grupa VAT odliczyła VAT naliczony z tego tytułu.

W dalszej kolejności Oddział X nieodpłatnie przekazał te tkaniny do Spółki A z siedzibą w Czechach (transakcja między grupą VAT, a podmiotem spoza grupy VAT - spółką meblarską zlokalizowaną w Czechach). W wyniku tej dostawy tkaniny zostały przetransportowane z Polski do Czech.

W powyższej sytuacji transakcja (nieodpłatne przemieszczenie towarów własnych w ramach jednego przedsiębiorstwa) między Oddziałem X i Spółką A stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) na terytorium Polski.

Podatnikiem VAT UE z tego tytułu będzie grupa VAT posługująca się nadanym numerem VAT-UE (wraz z wykreśleniem Oddziału X z rejestru podatników w momencie przystąpienia do grupy VAT, został on również wykreślony z rejestru VAT UE).

Natomiast w przypadku nieopłatnego przemieszczenia towarów własnych z państwa członkowskiego UE do Polski pomiędzy oddziałem, który wszedł do grupy VAT w Polsce oraz zagraniczną spółką (zakład główny), która utworzyła ten oddział, w ogóle nie wystąpi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT). Podkreślić bowiem należy, że WNT podlega opodatkowaniu tylko w przypadku, gdy jest odpłatne (bezwzględny warunek przewidziany w art. 5 ust. 1 pkt 4

ustawy o VAT). Zatem takie przesunięcie majątkowe w ramach grupykapitałowej/przedsiębiorstwa nie będzie objęte reżimem VAT, niezależnie od tego czy danątransakcję analizować z punktu widzenia art. 9 ust. 1 ustawy o VAT czy też art. 11 ust. 1 ustawyo VAT (nieopłatne przemieszczenie towarów własnych).Co więcej, również w tym przypadku w ramach jednego przedsiębiorstwa powstaną dwajodrębni podatnicy VAT, ponieważ w momencie wejścia któregoś z podmiotów z danej grupykapitałowej do grupy VAT, podmiot taki stanie się odrębnym podatnikiem VAT względempozostałych podmiotów (np. spółki, która utworzyła ten oddział). Dlatego również z tegowzględu nie będzie możliwe zastosowanie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ przepis tendotyczy dokonania przemieszczenia towaru w obrębie jednego podatnika VAT.

Przykład 19

Następnie Oddział X nieodpłatnie nabył tkaniny od Spółki A z siedzibą w Czechach (transakcja między podmiotem spoza grupy VAT – producentem tkanin z siedzibą w Czechach, a grupą VAT w skład której wchodzi Oddział X). W wyniku tego nabycia tkaniny zostały przetransportowane z Czech do Polski.

W powyższej sytuacji transakcja między Spółką A i Oddziałem X (nieodpłatne przemieszczenie towarów własnych w ramach jednego przedsiębiorstwa) nie będzie stanowić wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT) na terytorium Polski. Powyższe nabycie nie podlega bowiem opodatkowaniu VAT na terenie kraju. Oddział X nie nabędzie statusu podatnika VAT w Polsce względem transakcji ze Spółką A w momencie, gdy oddział ten wejdzie w skład grupy VAT na terenie kraju.

W konsekwencji, na Oddziale X (grupie VAT) nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia WNT w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE.

Grupa VAT powinna także gromadzić wymaganą prawem dokumentację dla zastosowania stawki 0% z tytułu WDT (art. 42 ustawy o VAT). Przy czym poszczególne dokumenty mogą zostać wystawione na poszczególne podmioty tworzące grupę VAT, ponieważ nadal to te podmioty zachowują odrębność cywilnoprawną względem swoich kontrahentów, np. w zakresie zawierania umowy spedycji czy umowy ubezpieczenia towaru itp. Z punktu widzenia VAT umowy takie będą traktowane jako dotyczące grupy VAT i będą traktowane jak dowody uprawniające (oprócz innych wymaganych dokumentów) do zastosowania stawki 0% przez grupę VAT

Również grupa VAT będzie zobowiązana do cyklicznego składania informacji podsumowującej VAT UE o dokonanych transakcjach wewnątrzwspólnotowych, zgodniez zasadami wskazanymi w art. 100-102 ustawy o VAT.

Import usług

Analogiczne zasady rozliczania podatku przez grupę VAT będą dotyczyć również importu usług. W przypadku nabycia usług stanowiących import usług, przez podmiot należący do grupy VAT, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tego tytułu będzie grupa VAT, a nie podmiot należący do grupy VAT.

Przykład 20

Spółka A (z siedzibą w Polsce) wraz ze Spółką B (również z siedzibą w Polsce) utworzyła grupę VAT na terytorium Polski. Grupa VAT uzyskała od Naczelnika US odrębny numer identyfikacyjny VAT. Następnie Spółka A nabyła usługi prawne od Spółki X z siedzibą we Francji, nieposiadającej stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (transakcja między grupą VAT a podmiotem spoza grupy VAT – kancelarią prawną zlokalizowaną we Francji).

W powyższej sytuacji transakcja między Spółką A i Spółką X stanowić będzie tzw. import usługna terytorium Polski. Podatnikiem VAT z tego tytułu będzie grupa VAT posługująca się nadanym numerem VAT (po wejściu do grupy VAT Spółka A nie posiada statusu podatnika, w związku z czym została również wykreślona z rejestru podatników VAT, tracąc dotychczasowy numer VAT). To zatem grupa VAT jako podatnik rozliczy ww. import usług prawnych w krajowej deklaracji VAT.

Przykład 21

Spółka A (z siedzibą w Czechach) jest członkiem grupy VAT w kraju siedziby.

Spółka Autworzyła w Polsce Oddział X.

Oddział X nie wchodzi w skład grupy VAT na terenie Polski. Oddział X uzyskał od Naczelnika US numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (numer VAT-UE).

Następnie Oddział X nabył usługę tłumaczenia dokumentu urzędowego od Spółki A z siedzibą w Czechach (transakcja między podmiotem spoza grupy VAT, a grupą VAT, w skład której wchodzi spółka świadcząca usługi tłumaczeń, zlokalizowana w Czechach). W wyniku realizacji świadczenia Oddział X otrzymał drogą elektroniczną przetłumaczony dokument.

W powyższej sytuacji transakcja między Oddziałem X i Spółką A stanowić będzie import usług na terytorium Polski. Podatnikiem VAT UE z tego tytułu będzie Oddział X posługujący się nadanym numerem VAT-UE. Oddział X nabędzie bowiem status podatnika VAT w Polsce względem transakcji ze Spółką A w momencie, gdy jego zakład główny (Spółka A) wejdzie w skład grupy VAT w Czechach. To zatem Oddział X jako podatnik rozliczy import usługw deklaracji podatkowej.

Procedury OSS (One Stop Shop)

W przypadku realizacji przez podmiot wchodzący w skład grupy VAT transakcji, które mogąbyć rozliczane z wykorzystaniem szczególnej procedury unijnej dotyczącej niektórych dostawtowarów oraz świadczenia niektórych usług (One Stop Shop), do procedury tej powinna zarejestrować się grupa VAT. W takim przypadku podatek należny innemu państwu członkowskiemu zostanie rozliczony przez grupę VAT, a nie przez podmiot wchodzący w jej skład.

Wyjaśnić przy tym należy, że w następstwie sytuacji, w której którykolwiek z podmiotóww okresie poprzedzającym wstąpienie do grupy VAT przekroczył próg 10 000 euro/42 000 zł (art. 22a ust. 1 pkt 3 oraz art. 28k ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT), nowo powstała grupa VAT niemoże korzystać z ww. progu.

Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce, jeżeli żaden z podmiotów nie przekroczy progu 10 000 euro/42 000 zł, jednakże łączna wartość sprzedaży przyjmowanej do obliczenia progu u wszystkich podmiotów wchodzących w skład grupy przekracza limit 10 000 euro/42 000 zł.

Przykład 22

Spółka A dokonała wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość na Łotwę o wartości 3 000 euro. Spółka B dokonała wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość na Litwę o wartości 4 000 euro. Spółka C świadczyła usługi elektroniczne do Estonii o wartości 5 000 euro.

Wszystkie spółki mają siedzibę w Polsce. Żadna ze spółek nie dokonała wyboru miejsca opodatkowania w państwie członkowskim konsumpcji, co oznacza, że miejscem opodatkowania tych transakcji była Polska.

Spółki planują utworzyć grupę VAT w następujących wariantach:

Grupę VAT utworzą wyłącznie spółka A i spółka B. W tym przypadku nowo utworzona grupa VAT przejmie wartości sprzedaży poszczególnych spółek dla celów wyboru miejsca opodatkowania. Łączna wartość takich sprzedaży wyniesie 7 000 euro (3 000 euro + 4 000 euro), a zatem poniżej limitu 10 000 euro. Grupa VAT może zatem dalej opodatkować transakcje w państwie siedziby.
Grupę VAT utworzą wszystkie spółki A, B oraz C. Również w tym przypadku nowo utworzona grupa VAT przejmie wartości sprzedaży poszczególnych spółek dla celów wyboru miejscaopodatkowania. Łączna wartość takich sprzedaży wyniesie 12 000 euro (3 000 euro + 4 000 euro + 5 000 euro), a zatem przekroczony zostanie próg 10 000 euro. Miejscem opodatkowania transakcji dokonywanych przez grupę VAT będą państwa członkowskie konsumpcji. W tejsytuacji grupa VAT w celu rozliczenia VAT należnego w innych państwach członkowskich może rozliczyć podatek za pośrednictwem OSS.

Eksport towarów

Regulacje dotyczące eksportu towarów nie zawierają specjalnych rozwiązań dedykowanych grupie VAT.

Eksportem towarów jest, co do zasady, dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych poza UE, jeżeli wywóz towarów poza UE jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Dostawę towarów dokonaną przez członka grupy VAT na rzecz podmiotu spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane przez tę grupę VAT.

Konstrukcja grupy VAT jest stosowna wyłącznie na potrzeby ustawy o VAT. Tym samym nie może mieć zastosowania na gruncie przepisów celnych. Zatem zgłoszenia celnego wywozowego będą dokonywać dalej, co do zasady, poszczególni członkowie grupy VAT, a nie grupa VAT jako jeden podmiot.

Skoro grupa VAT jest podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT oraz jest zobowiązana do rejestracji w takim charakterze – to wywóz towarów poza terytorium UE dokonywany przez członka grupy VAT należy traktować dla celów ustawy o VAT tak jak gdyby towar ten został wywieziony przez grupę VAT.

W konsekwencji dla potrzeb ustawy o VAT eksporterem (tj. podatnikiem) będzie grupa VAT, a nie poszczególne podmioty wchodzące w jej skład, którew danym okresie rozliczeniowym dokonały wywozu tych towarów poza terytorium UE.

Grupa VAT powinna także gromadzić wymaganą prawem dokumentację dla zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu towarów (art. 41 ust. 6 ustawy o VAT). Przy czym poszczególne dokumenty wywozowe, tj. dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium UE, mogą zostać wystawione na poszczególne podmioty tworzące grupę VAT, ponieważ nadal zachowują one odrębność na gruncie przepisów celnych. Z punktu widzenia ustawy o VAT dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium UE będą traktowane jako wystawione na grupę VAT i będą uprawniały do zastosowania stawki 0%. Warunkiem zastosowania stawki 0% jest otrzymanie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE przez poszczególne podmioty wchodzące w skład grupy VAT.

Rozliczenie eksportu towarów dokonanego przez członków grupy VAT w okresie przed powstaniem grupy VAT będzie dokonywane przez grupę VAT. Wynika to z tego, że grupa VAT przejmuje prawa i obowiązki pojedynczych członków tworzących grupę.

Przykład 23

Spółka A (z siedzibą w Polsce) wraz ze Spółką B (również z siedzibą w Polsce) utworzyła grupę VAT. Obie spółki zamierzają dostarczać towary poza terytorium UE na rzecz różnych kontrahentów. Naczelnik US zarejestrował grupę VAT jako podatnika VAT czynnego.

Następnie Spółka A oraz Spółka B dostarczyły towar poza terytorium UE na rzecz swoichkontrahentów. Każdy kontrahent miał zawartą umowę na dostawę tych towarów z daną spółką, a nie z grupą VAT. Każda ze spółek dokonała odprawy celnej wywozowej i otrzymała dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium UE. Każdy z tych dokumentów został wystawiony na daną spółkę.

W powyższej sytuacji transakcje między spółkami i ich kontrahentami powinny zostać uznane za eksport towarów dokonany przez grupę VAT. W konsekwencji podatnikiem z tego tytułu będzie grupa VAT posługująca się swoim numerem NIP. Spółka A i Spółka B nie posiadają statusu podatnika, zatem to grupa VAT rozliczy eksport towarów dokonany przez Spółkę A i Spółkę B. Grupa VAT wykaże eksport towarów w JPK_VAT z deklaracją oraz zastosuje 0% stawkę podatku (po skompletowaniu wymaganych dokumentów).

Import towarów

ZASADY OGÓLNERegulacje dotyczące importu towarów nie zawierają odrębnych rozwiązań dedykowanychgrupie VAT.Podatnikami z tytułu importu towarów są co do zasady podmioty, na których ciąży obowiązekuiszczenia cła lub podmioty uprawnione do korzystania z określonych procedur celnych (art. 17ust.1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT).Z uwagi na to, że w przypadku podatników tworzących grupę VAT to grupa a nie podmioty jetworzące jest (szczególnego rodzaju) podatnikiem import towarów dokonany przez członkagrupy VAT należy traktować dla celów ustawy o VAT tak jak gdyby import ten zostałdokonany przez grupę VAT. Podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarówi usług z tytułu importu towarów będzie grupa VAT a nie członek grupy VAT.Konstrukcja grupy VAT jest stosowna wyłącznie na potrzeby ustawy o VAT. Tym samym niemoże mieć zastosowania na gruncie przepisów celnych.Zatem zgłoszenia celne będą zasadniczo dokonywane przez poszczególne podmiotydokonujące importu, które są członkami grupy VAT, ponieważ nadal zachowują one odrębnośćna gruncie przepisów celnych. Z punktu widzenia ustawy o VAT zgłoszenie celne będątraktowane jako dokonane przez grupę VAT.Podkreślić należy, że grupa VAT przejmuje prawa i obowiązki pojedynczych członkówtworzących grupę. Zatem grupa VAT ma prawo do rozliczenia na ogólnych zasadach podatkunaliczonego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej jako grupa VAT.

STOSOWANIE PROCEDURY UPROSZCZONEJ (ART. 33A USTAWY O VAT)

Zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy o VAT podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów(procedura uproszczona).

Aby podatnik (importer) mógł skorzystać z procedury uproszczonej, musi spełnić warunki określone w art. 33a ust. 2 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku rozliczenia importu towarów zasadą jest, że grupa VAT przejmuje prawa i obowiązki pojedynczych członków tworzących grupę w zakresie podatku od towarów i usług. Dotyczy to również procedury uproszczonej. Zatem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług w procedurze uproszonej (rozliczenie kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej) będzie grupa VAT.

Z uwagi na specyfikę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, który jest ściśle powiązany z przepisami celnymi, oraz to, że poszczególni członkowie grupy VAT zachowują odrębność na gruncie przepisów celnych, warunki skorzystania z procedury uproszczonej

muszą być spełnione przez poszczególnych członków grupy VAT dokonujących importu towarów.Oznacza to, że tylko import towarów dokonany przez członka grupy VAT, który spełniaokreślone przepisami warunki, będzie mógł być rozliczony bezpośrednio w deklaracji podatkowej przez grupę VAT.

W związku z powyższym grupa VAT zarejestrowana jako podatnik VAT czynny ma prawo co do zasady do rozliczenia kwoty podatku należnego w procedurze uproszczonej w deklaracji podatkowej składanej jako grupa VAT w zakresie importu dokonanego przez członka grupy VAT, który spełnia wszystkie warunki określone w art. 33a ustawy o VAT do zastosowania procedury uproszczonej.

Przykład 24

Spółka A wraz ze Spółką B oraz Spółką C utworzyły grupę VAT. Spółka C została przedstawicielem grupy VAT. Naczelnik US zarejestrował grupę VAT jako podatnika VAT czynnego z dniem 1 lutego 2023 r. Spółki tworzące grupę VAT przed 1 lutym 2023 r. nie korzystały z procedury uproszczonej. Na 23 lutego 2023 r. Spółka A spełnia warunki określonew art. 33a ustawy o VAT do zastosowania procedury uproszczonej.

25 lutego 2023 r. Spółka Adokonała importu towarów z uwzględnieniem wymogów wskazanych w art. 33a ustawy o VAT.

Z kolei 27 stycznia 2023 r. Spółka B dokonała importu towarów, ale nie spełniała ona warunków wskazanych w art. 33a ustawy o VAT.

W powyższej sytuacji w JPK_VAT z deklaracją za luty 2023 r., składanym przez grupę VAT, powinien być rozliczony w procedurze uproszczonej tylko import towarów dokonany przez Spółkę A.

Natomiast import towarów dokonany przez Spółkę B zostanie rozliczony na zasadach przewidzianych w art. 33 ustawy o VAT, tj. Spółka B zapłaci podatek wynikający ze zgłoszenia celnego do naczelnika urzędu skarbowego właściwego do poboru należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego.

Grupa VAT ma prawo do rozliczenia na ogólnych zasadach podatku naliczonego z tytułu importu towarów dokonanego przez Spółkę A i B w deklaracji podatkowej składanej jako grupa VAT.

Przykład 25

Spółka A wraz ze Spółką B oraz Spółką C utworzyły grupę VAT. Grupa VAT została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny 1 lutego 2023 r. Spółka C została przedstawicielem grupy VAT. Spółki tworzące grupę VAT przed jej utworzeniem nie korzystały z procedury uproszczonej.

Po utworzeniu grupy VAT Spółka A zaczęła spełniać wszystkie warunki określone w art. 33a ustawy o VAT do zastosowania procedury uproszczonej.

W lutym Spółka A dokonała importu towarów. W tym samym dniu importu towarów dokonała również Spółka B.

W następnym okresie rozliczeniowym (marzec) Spółka B zaczęła spełniać wszystkie warunki określone w art. 33a ustawy o VAT do zastosowania procedury uproszczonej i w tym okresie rozliczeniowym – dokonała importu towarów. W tym samym okresie rozliczeniowym importu towarów dokonała również Spółka A.

W JPK_VAT z deklaracją za luty składanym przez grupę VAT, powinien być rozliczony w procedurze uproszczonej wyłącznie import towarów dokonany przez Spółkę A.

Natomiast import towarów dokonany przez Spółkę B powinien zostać rozliczony na zasadach przewidzianych w art. 33 ustawy o VAT (zasady ogólne).

Z kolei w JPK_VAT z deklaracją zamarzec grupa VAT powinna rozliczyć w procedurze uproszczonej import towarów dokonany zarówno przez Spółkę A, jak i Spółkę B.

Warunek zarejestrowania jako podatnik VAT czynny

Podstawową przesłanką umożliwiającą stosowanie procedury uproszczonej jestzarejestrowanie podatnika jako podatnika VAT czynnego.

Ponieważ na gruncie ustawy o VAT podatnikiem jest grupa VAT, a nie poszczególni członkowie grupy, to tylko grupa VAT może być zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Zarejestrowanie grupy VAT jako podatnika VAT czynnego należy dla potrzeb stosowania procedury uproszczonej uznać jako spełnienie warunku zarejestrowania jako podatnik VAT czynny przez poszczególnych członków tej grupy VAT.

Przykład 26

Spółka A wraz ze Spółką B oraz Spółką C utworzyły grupę VAT. Naczelnik US zarejestrował grupę VAT jako podatnika VAT czynnego z dniem 1 stycznia 2023 r.

W konsekwencji wymóg zarejestrowania jako podatnika VAT czynny na potrzeby procedury uproszczonej spełniają wszyscy członkowie grupy VAT.

Przedstawianie zaświadczeń/oświadczeń

Art. 33a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, że zastosowanie procedury uproszczonej możliwe jest pod warunkiem przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu, zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych

składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległościw kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okresrozliczeniowy, którego dotyczy zaległość, i potwierdzenia zarejestrowania podatnika jakopodatnika VAT czynnego.

Jak wskazano wcześniej, aby skorzystać z procedury uproszczonej, to członkowie grupy VAT dokonujący importu towarów muszą spełniać określone warunki. Zatem członkowie grupy VAT obowiązani są do przedstawienia stosownych dokumentów właściwemu naczelnikowiurzędu celno-skarbowego.

Poszczególni członkowie grupy VAT w zakresie wpłat należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz wpłat z tytułu poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa nadal zachowują odrębność (z wyłączeniem podatku od towarów i usług). Zatem zaświadczenia o braku zaległości we wpłatach z tytułu tych należności będą dotyczyć członka grupy VAT.

Natomiast z uwagi na to, że na gruncie ustawy o VAT podatnikiem jest grupa VAT, zaświadczenie w zakresie podatku od towarów i usług oraz potwierdzenie zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego będzie dotyczyć grupy VAT.

Zaświadczenie w zakresie podatku od towarów i usług oraz potwierdzenie zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego wskazane w art. 33a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, jak również pozostałe zaświadczenia wskazane w tym przepisie, mogą zostać zastąpione stosownymi oświadczeniami grupy VAT (w zakresie podatku od towarów i usług) oraz poszczególnych członków grupy VAT (w zakresie innym niż w podatku od towarów i usług; art. 33a ust. 2a ustawy o VAT).

W konsekwencji aby skorzystać z procedury uproszczonej to członkowie grupy VAT, którzy dokonują importu towarów, będą obowiązani przedstawić naczelnikowi urzędu celno-skarbowego stosowne zaświadczenia o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa (z wyłączeniem dokumentów dotyczących podatku od towarów i usług), zaświadczenie o braku zaległości we wpłatach w podatku od towarów i usług grupy VAT oraz potwierdzenie zarejestrowania grupy VAT jako podatnika VAT czynnego (względnie zastępujące je stosowne oświadczenia).

Przykład 27

Spółka A, Spółka B oraz Spółka C utworzyły grupę VAT. Spółka C została przedstawicielemgrupy VAT. Spółki tworzące grupę VAT przed jej utworzeniem nie korzystały z proceduryuproszczonej. Po utworzeniu grupy VAT wszystkie spółki tej grupy zamierzają rozliczać importtowarów w procedurze uproszczonej.

W celu skorzystania z procedury uproszczonej Spółka A, Spółka B i Spółka C przedstawia właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowemu (naczelnik właściwy ze względu na siedzibę spółek) odpowiednie zaświadczenia o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa (z wyłączeniem zaświadczeń dotyczących podatku od towarów i usług) dotyczące tych spółek (względnie zastępujące je stosowne oświadczenia), zaświadczenie o braku zaległości we wpłatach w podatku od towarów i usług grupy VAT oraz potwierdzenie zarejestrowania grupy VAT jako podatnika VAT czynnego (względnie zastępujące je stosowne oświadczenia).

Przykład 28

Spółka A wraz ze Spółką B oraz Spółką C utworzyły grupę VAT.

Spółka C została przedstawicielem grupy VAT. Spółki tworzące grupę VAT przed jej utworzeniem nie korzystały z procedury uproszczonej. Po utworzeniu grupy VAT Spółka A zamierza skorzystać z procedury uproszczonej.

W celu skorzystania z procedury uproszczonej Spółka A przedstawia właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowemu (naczelnik właściwy ze względu na siedzibę spółki) zaświadczenia o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa (z wyłączeniem zaświadczenia dotyczącego podatku od towarów i usług) dotyczące tej spółki (względniezastępujące je stosowne oświadczenia), zaświadczenie o braku zaległości we wpłatach w podatku od towarów i usług grupy VAT oraz potwierdzenie zarejestrowania grupy VAT jako podatnika VAT czynnego (względnie zastępujące je stosowne oświadczenia).

W przypadku członków grupy VAT uprawnionych do stosowania procedury uproszczonej przed jej utworzeniem nie ma przeciwskazań, aby kontynuowali rozliczanie importu towarów w tej procedurze po utworzeniu i zarejestrowaniu grupy VAT jako podatnika VAT czynnego.

W takiej sytuacji członek grupy VAT przed dokonaniem importu towarów po utworzeniu grupy VAT powinien dokonać aktualizacji dokumentów przedstawionych naczelnikowi urzędu celno-skarbowego. Powinien przedstawić zaświadczenie w zakresie braku zaległości w zakresie podatku od towarów i usług grupy VAT i potwierdzenie zarejestrowania jako podatnik VAT czynny grupy VAT, której jest członkiem (względnie zastępujące je stosowne oświadczenia).

W przypadkach określonych w art. 33 ust. 7a-7e ustawy o VAT (zasady ogólne) organcelny co do zasady nie zabezpiecza kwoty podatku, jeżeli podatek ten nie został uiszczony, w przypadkach i trybie stosowanych przy zabezpieczaniu należności celnych na podstawie przepisów celnych.

Na potrzeby tych regulacji poszczególni członkowie grupy VAT przedstawiają organowi celnemu właściwe dokumenty (art. 33 ust. 7a ustawy o VAT), względnie mogą przedstawić zastępujące te dokumenty stosowne oświadczenia (art. 33 ust. 7b ustawy o VAT) z obowiązkiem składania tych oświadczeń pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań (art. 33 ust. 7c ustawy o VAT). W tych przypadkach odpowiednie zastosowanie znajdą objaśnienia w części dotyczącej procedury uproszczonej w zakresie przedstawiania właściwych zaświadczeń i dokumentów.

Pozostałe warunki stosowania procedury uproszczonej

W art. 33a ustawy o VAT określone zostały także warunki, których spełnienie należy rozpatrywać na gruncie przepisów celnych (np. dokonywanie zgłoszeń celnych przez przedstawiciela bezpośredniego lub pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, posiadanie statusu AEO; Status upoważnionego przedsiębiorcy w rozumieniu art. 38 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny).

Pamiętać należy, że na gruncie przepisów celnych członkowie grupy VAT nadal zachowują odrębność, zatem to członkowie grupy VAT muszą spełnić określone warunki w rozumieniu przepisów celnych.

Podstawa prawna:

ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.) - ustawa o VAT;
dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347, s. 1, ze zm.) - dyrektywa VAT;
rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.);
ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.).