Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku zbycia Akcji przez Wnioskodawcę na rzecz (...)

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny akcji na rzecz spółki cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma miejsce zamieszkania i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych na terenie Polski (?Wnioskodawca?).
2. Wnioskodawca jest właścicielem akcji (?Akcje?) spółki akcyjnej, z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce, notowanej na XXX (?Spółka?); Akcje stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy, nie związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca i dwaj inni akcjonariusze razem mają większość akcji Spółki (?Akcjonariusze Większościowi?). Innymi akcjonariuszami Spółki są akcjonariusze, którzy nabyli akcje Spółki na XXX.
3. Akcjonariusze Większościowi rozważają zmianę struktury akcjonariatu Spółki.
   1. Jedna z opcji zakłada wniesienie jako wkład niepieniężny (aport) do spółki kapitałowej z siedzibą i miejscem zarządu na Cyprze (?Spółka Cypryjska?) - Akcji posiadanych przez Wnioskodawcę (a także akcji Spółki posiadanych przez jednego z albo przez wszystkich Akcjonariuszy Większościowych). W zamian za wniesiony wkład niepieniężny (aport), Wnioskodawca (inni Akcjonariusze Większościowi wnoszący wkład niepieniężny) obejmą udziały w kapitale zakładowym Spółki Cypryjskiej. Wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów Spółki Cypryjskiej będzie niższa od wartości emisyjnej Akcji, która to wartość będzie równa ich wartości rynkowej (tak samo będzie wyglądała sytuacja u innych Akcjonariuszy Większościowych). Różnica pomiędzy: (i) wartością emisyjną (wartością rynkowa) wniesionych Akcji, a (ii) wartością nominalną udziałów Spółki Cypryjskiej, pokrytych wniesionym wkładem niepieniężnym w postaci Akcji, będzie stanowić tzw. agio i zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Cypryjskiej.
   2. Druga opcja zakłada, że najpierw Wnioskodawca (inni Akcjonariusze Większościowi) obejmą lub nabędą udziały w Spółce Cypryjskiej za gotówkę, a następnie dokonają przeniesienia Akcji na rzecz Spółki Cypryjskiej - na podstawie umowy darowizny albo innej umowy prowadzącej do nieodpłatnego zbycia (nie obejmując w tym momencie nowych udziałów Spółki Cypryjskiej czy nie otrzymując odpłatności w żadnej formie; zwiększeniu ulegnie natomiast wartość udziałów Spółki Cypryjskiej, posiadanych już przez nich).
4. Możliwe jest też, że Wnioskodawca (inni Akcjonariusze Większościowi) - udziałowcy Spółki Cypryjskiej - będą pełnić - za wynagrodzeniem - funkcje dyrektorów/członków zarządu w Spółce Cypryjskiej.
5. W przyszłości, Wnioskodawca (inni Akcjonariusze Większościowi) - udziałowcy Spółki Cypryjskiej nie wykluczają - po otrzymaniu dywidendy ze Spółki Cypryjskiej sfinansowanej z pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży akcji Spółki - (i) zbycia udziałów Spółki Cypryjskiej w celu ich umorzenia, albo (ii) likwidacji Spółki Cypryjskiej.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny akcji na rzecz spółki cypryjskiej:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku zbycia Akcji przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Cypryjskiej na podstawie umowy darowizny (nieodpłatnego zbycia na innej podstawie prawnej), nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia Akcji przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Cypryjskiej na podstawie umowy darowizny (nieodpłatnego zbycia na innej podstawie prawnej), nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku dokonania zbycia Akcji na podstawie umowy darowizny (nieodpłatnego zbycia Akcji na innej podstawie prawnej), nie powstanie - zdaniem Wnioskodawcy - przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy z uwagi na to, że w wyniku darowizny (nieodpłatnego zbycia na innej podstawie prawnej) Akcji, nie dojdzie do powstania żadnego przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawcy jako darczyńcy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowuje tylko dochód (art. 1 ww. ustawy). W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, brak powstania przychodu wynika z art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, określającego, co stanowi przychód na gruncie ww. ustawy. Przepis ten stanowi, iż ?przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.? W ocenie Wnioskodawcy, wyjątki zawarte w art. 14 (dot. pozarolniczej działalności gospodarczej), art. 15 (dot. działów specjalnych produkcji rolnej), art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 (dot. niektórych przychodów zaliczanych do kapitałów pieniężnych), art. 19 (dot. praw majątkowych), art. 20 ust. 3 (dot. ustalenia wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych), nie zmieniają zasady ogólnej zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)?c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1. odsetki od pożyczek,
2. odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3. odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
   1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
   2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
   3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
   4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
5. przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
6. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
   1. odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
   2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
7. przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
8. przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
9. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
10. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.
    
    

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Przez pojęcie ?darowizny? należy rozumieć typ umowy nazwanej, określonej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), na mocy której (stosownie do art. 888 ustawy Kodeks cywilny) darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny, jako czynności nieodpłatnej jest brak po stronie darczyńcy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Celem, jaki leży u podstaw darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego ? do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca obejmie lub nabędzie udziały w spółce cypryjskiej, a następnie dokonają przeniesienia Akcji na rzecz spółki cypryjskiej - na podstawie umowy darowizny albo innej umowy prowadzącej do nieodpłatnego zbycia (nie obejmując w tym momencie nowych udziałów spółki cypryjskiej czy nie otrzymując odpłatności w żadnej formie; zwiększeniu ulegnie natomiast wartość udziałów spółki cypryjskiej, posiadanych już przez nich).

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje akcje. Tak, więc wśród zdarzeń, które skutkują powstaniem dochodu z kapitałów pieniężnych nie ma przypadków zbycia papierów wartościowych (akcji) w formie darowizny.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz spółki cypryjskiej akcji, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie obejmie Zainteresowany w zamian udziałów bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane akcje, tak w momencie zawarcia umowy, jak i w przyszłości.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy opisywana ?darowizna? ma charakter świadczenia nieekwiwalentnego, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia posiadanych akcji w spółce akcyjnej do spółki cypryjskiej ? rozstrzygnięto w dniu 25 czerwca 2010 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-385/10-2/AGr, w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora (członka zarządu) w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru rozstrzygnięto w dniu 25 czerwca 2010 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-385/10-4/AGr oraz w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu dywidendy wypłacanej przez spółkę cypryjską, otrzymania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółce cypryjskiej w celu ich umorzenia oraz z tytułu likwidacji spółki cypryjskiej rozstrzygnięto w dniu 25 czerwca 2010 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-385/10-5/AGr.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB1/415-385/10-2/AGr, interpretacja indywidualna

ILPB1/415-385/10-4/AGr, interpretacja indywidualna

ILPB1/415-385/10-5/AGr, interpretacja indywidualna