Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, nie (...)

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki jawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

1. Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych (?podatek PIT?) w Polsce (?Wnioskodawca?).
   
2. Wnioskodawca jest obecnie wspólnikiem spółki jawnej z siedzibą w Polsce (?Spółka Jawna?), powstałej w wyniku następujących przekształceń:
   
2. 1. Wnioskodawca posiadał 100 % udziałów w spółce kapitałowej (?SPV 1?) z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (?podatek CIT?). W 2013 r., SPV 1 dokonała na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT (?SPV 2?) odpłatnego zbycia (sprzedaży) 100 % udziałów (?Udziały?) spółki kapitałowej z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce (?Spółka Polska?), które SPV 1 nabyła w wyniku tzw. wymiany udziałów od Wnioskodawcy. Tzw. wymiana udziałów polegała na tym, iż Wnioskodawca wniósł jako wkład niepieniężny (aport) całość Udziałów w Spółce Polskiej do SPV 1 i w związku z tym objął udziały w SPV 1 po cenie nominalnej równej wartości rynkowej (tj. bez agio) Udziałów w Spółce Polskiej na dzień ich wniesienia do SPV 1, a SPV 1 uzyskała bezwzględną większość praw głosu w Spółce Polskiej. Na transakcji odpłatnego zbycia (sprzedaży) Udziałów Spółki Polskiej przez SPV 1 na rzecz SPV 2, SPV 1 nie wykazała zysku (cena sprzedaży tych udziałów była równa cenie ich nabycia przez SPV 1. SPV 1 wykazała natomiast zysk z naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek ze środków własnych SPV 1.
      
      Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną Ministra Finansów (w imieniu którego organem upoważnionym do wydawania interpretacji jest Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) z dnia 18 grudnia 2013 r. (nr IPPB2/415-700/13-2/PW) potwierdzającą, iż wyżej opisana tzw. wymiana udziałów nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT dla Wnioskodawcy na moment wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Udziałów Spółki Polskiej do SPV 1.
2. 2. Następnie, Wnioskodawca dokonał przekształcenia SPV 1 w Spółkę Jawną w trybie przepisów ustawy z dnia 15 wrzenia 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. Nr 1030 ze zm.), (?KSH?). Na dzień przekształcenia SPV 1 w Spółkę Jawną, w bilansie SPV 1 były wykazane: (i) zyski z lat ubiegłych oraz (ii) zysk w roku obrotowym do dnia przekształcenia; w obu tych przypadkach, zysk SPV 1 pochodził z naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek ze środków własnych SPV 1. W wyniku dokonanego przekształcenia SPV 1 w Spółkę Jawną, cały majątek SPV 1 stał się z dniem przekształcenia majątkiem Spółki Jawnej. Na moment przekształcenia SPV 1 w Spółkę Jawną: (i) nie dokonano wypłaty zysków przez SPV 1 do jej wspólnika, a (ii) kapitał zakładowy SPV 1 stał się w całości wkładem Wnioskodawcy do Spółki Jawnej. Na chwilę przekształcenia SPV 1 w Spółkę Jawną, obok Wnioskodawcy, wspólnikiem Spółki Jawnej była osoba fizyczna z miejscem zamieszkania w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce.
      
      Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną Ministra Finansów (w imieniu którego organem upoważnionym do wydawania interpretacji jest Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) z dnia 25 kwietnia 2014 r. (nr IPPB2/415-105/14-2/PW) potwierdzającą, iż opisane powyżej przekształcenie SPV 1 w Spółkę Jawną jest czynnością nie powodująca powstania u Wnioskodawcy dochodu w podatku PIT - poza dochodem od kwoty zysku SPV 1 wynikającego z naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek ze środków własnych SPV 1, opodatkowanym 19 % podatkiem PIT jako tzw. dochód z udziału w zyskach osób prawnych.
   
   
3. W najbliższym czasie, może dojść do likwidacji Spółki Jawnej (rozwiązania Spółki Jawnej przez Wnioskodawcę i wspólnika zgodnie z przepisami KSH). Na moment likwidacji (rozwiązania) Spółki Jawnej, w aktywach bilansu Spółki Jawnej będą wykazane: (i) środki pieniężne (znajdujące się w kasie Spółki Jawnej albo na rachunkach bankowych Spółki Jawnej) oraz (ii) wierzytelności z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez Spółkę Jawną oraz SPV 1, jako poprzednika prawnego Spółki Jawnej.
   
   

Pismem z dnia 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 10 grudnia 2014 r. nr IPPB1/415-1077/14-28/KS Wnioskodawca poinformował, że likwidacja (rozwiązanie) spółki jawnej, o której mowa we wniosku będzie dotyczyło spółki jawnej (?Spółka Jawna?), której Wnioskodawca jest wspólnikiem, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej - spółki z o.o. (?Spółka Kapitałowa?). Na dzień przekształcenia Spółki Kapitałowej w Spółkę Jawną, w bilansie Spółki Kapitałowej były wykazane: (i) zyski z lat ubiegłych oraz (ii) zysk w roku obrotowym do dnia przekształcenia; w obu tych przypadkach. zysk Spółki Kapitałowej pochodził z naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek ze środków własnych Spółki Kapitałowej. W wyniku dokonanego przekształcenia Spółki Kapitałowej w Spółkę Jawną, cały majątek Spółki Kapitałowej (w tym również kwota odsetek od udzielonych pożyczek ze środków własnych Spółki Kapitałowej) stał się z dniem przekształcenia majątkiem Spółki Jawnej. Na moment przekształcenia Spółki Kapitałowej w Spółkę Jawną: (i) nie dokonano wypłaty zysków przez Spółkę Kapitałową do jej wspólnika, a (ii) kapitał zakładowy Spółki Kapitałowej stał się w całości wkładem Wnioskodawcy do Spółki Jawnej.

Na moment likwidacji (rozwiązania) Spółki Jawnej, w aktywach bilansu Spółki Jawnej będą zatem wykazane: (i) środki pieniężne (znajdujące się w kasie Spółki Jawnej albo na rachunkach bankowych Spółki Jawnej) oraz (ii) wierzytelności z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez Spółkę Jawną oraz Spółkę Kapitałową, jako poprzednika prawnego Spółki Jawnej.

Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną Ministra Finansów (w imieniu którego organem upoważnionym do wydawania interpretacji jest Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) z dnia 25 kwietnia 2014 r. (nr IPPB2/415-105/14-2/PW) potwierdzającą, iż opisane powyżej przekształcenie Spółki Kapitałowej (opisanej w tym wniosku jako SPV 1) w Spółkę Jawną jest czynnością nie powodująca powstania u Wnioskodawcy dochodu w podatku PIT - poza dochodem od kwoty zysku Spółki Kapitałowej wynikającego z naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek ze środków własnych Spółki Kapitałowej, opodatkowanym 19% podatkiem PIT jako tzw. dochód z udziału w zyskach osób prawnych.

Oznacza to zatem, iż środki pieniężne jakie są wykazane w aktywach bilansu Spółki Jawnej pochodzą z: (i) działalności gospodarczej prowadzonej prze z Spółkę Kapitałowa (SPV 1 przed przekształceniem) oraz (ii) działalności gospodarczej Spółki Jawnej. Środki te podlegały zatem zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz otrzymanymi przez Wnioskodawcę dwoma interpretacjami podatkowymi - (i) opodatkowaniu podatkiem CIT (na etapie funkcjonowania Spółki Kapitałowej/SPV 1), (ii) były opodatkowane podatkiem PIT, na moment przekształcenia (w zakresie dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ? w części przypadającej na Wnioskodawcę) oraz były opodatkowane podatkiem PIT (w zakresie dochodów wypracowanych przez Spółkę Jawną - w części przypadającej na Wnioskodawcę).

Przedmiotem działalności Spółki Jawnej jest: (i) pozostałe pośrednictwo pieniężne, (ii) działalność holdingów finansowych, (iii) działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych, (iv) pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, (v) przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność, (vi) pozostałe formy udzielania kredytów, (vii) pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, (viii) pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, (ix) działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat, (x) działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych oraz (xi) pozostała działalność wspomagająca ubezpieczenia i fundusze emerytalne.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki Jawnej są pozostałe formy udzielania kredytów (PKD 64.92.Z).

We wniosku o rejestrację spółki wskazano jako przedmiot przeważającej działalności 64.92.Z - Pozostałe formy udzielania kredytów.

Przedmiotem działalności Spółki jest:

1. PKD 64.19.Z - Pozostałe pośrednictwo pieniężne;
   
2. PKD 64.20.Z - Działalność holdingów finansowych;
   
3. PKD 70.

   10.Z ? Działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych,
   

4. PKD 70.22.Z - Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;
   
5. PKD 63.11.Z - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność;
   
6. PKD 64.92.Z - Pozostałe formy udzielania kredytów;
   
7. PKD 64.99.Z - Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych;
   
8. PKD 66.19.Z - Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych;
   
9. PKD 60.22.Z ? Działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych;
   
10. PKD 66.29.Z - Pozostała działalność wspomagająca ubezpieczenia i fundusze emerytalne.
    
    
    

Zatem, kupno i sprzedaż (obrót) wierzytelnościami oraz udzielanie pożyczek są czynnościami stanowiącymi realizacje przedmiotu działalności gospodarczej Spółki Jawnej,

Wierzytelność Spółki Jawnej z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez tę spółkę, jest wierzytelnością wyłącznie wobec osób trzecich (tj. osób nie będących wspólnikami Spółki Jawnej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w podatku PIT z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiązania zgodnie z przepisami KSH) Spółki Jawnej środków pieniężnych?
   
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w podatku PIT z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiązania zgodnie z przepisami KSH) Spółki Jawnej wierzytelności Spółki Jawnej z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez tę spółkę?
   
3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w podatku PIT w razie otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych stanowiących spłatę wierzytelności z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez Spółkę Jawną nabytej przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiązania zgodnie z przepisami KSH) Spółki Jawnej?
   
4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w podatku PIT w sytuacji wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy jako dłużnika Spółki Jawnej z tytułu pożyczki pieniężnej udzielonej przez Spółkę Jawną przez nabycie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiązania zgodnie z przepisami KSH) Spółki Jawnej wierzytelności z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez Spółkę Jawną?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 4. W zakresie pozostałych pytań zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w podatku PIT w sytuacji wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy jako dłużnika Spółki Jawnej z tytułu pożyczki pieniężnej udzielonej przez Spółkę Jawną przez nabycie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiązania zgodnie z przepisami KSH) Spółki Jawnej wierzytelności z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez Spółkę Jawną.

W wyniku likwidacji (rozwiązania zgodnie z przepisami KSH) Spółki Jawnej Wnioskodawca otrzyma wierzytelność Spółki Jawnej wobec samego siebie. W wyniku takiego działania nastąpi wygaśnięcie zobowiązania (wierzytelności) poprzez tzw. kontuzję (confusio), powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Spółki Jawnej wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności) i sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki Jawnej do spełnienia zobowiązania - zapłaty długu). W takiej sytuacji, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki Jawnej nastąpi z mocy prawa wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu (tj. Wnioskodawcy) praw przysługujących wierzycielowi (Spółce Jawnej, a następnie Wnioskodawcy) i obowiązków dłużnika (tj. Wnioskodawcy).

Nie ma podstaw do uznania, iż w takiej sytuacji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w podatku PIT. Takie stanowisko wyrażono w: (i) interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2014 r. (nr IPPB1/415-140/14-4/EC) oraz (ii) interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2013 r. (nr IPPB1/415-654/13-2/EC). Wnioskodawca pragnie też wskazać, iż stosownie do interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2014 r. (nr ILPB1/415-402/14-2/IM) zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o PIT wywołują te same konsekwencje podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 58 ww. ustawy rozwiązanie spółki powodują:

1. przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2. jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
   
3. ogłoszenie upadłości spółki,
   
4. śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
   
5. wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
   
6. prawomocne orzeczenie sądu.
   
   

Stosownie do treści art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształcona). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.  z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 powoływanej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

Z treści złożonego wniosku wywieść należy, że Wnioskodawca jest obecnie wspólnikiem spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej. W najbliższym czasie, może dojść do likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej. Na moment likwidacji (rozwiązania) Spółki Jawnej, w aktywach bilansu Spółki Jawnej będą wykazane m.in. wierzytelności z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez spółkę jawną oraz spółkę kapitałową, jako poprzednika prawnego spółki jawnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą skutków podatkowych wygaśnięcia jego zobowiązania jako dłużnika spółki jawnej z tytułu pożyczki pieniężnej udzielonej przez spółkę jawną przez nabycie w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej wierzytelności z tytułu pożyczek pieniężnych udzielonych przez tę spółkę.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
   
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
   
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
   
   - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust.

   1 pkt 1, 2 i 4-9.
   
   

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną ? oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną ? w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy ? przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3),

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1. pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
   
2. otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
   
   

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 3 pkt 12 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1. pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
   
2. otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki
   
   - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
   
   

Instytucja prawa confusio (konfuzja) polega na wygaśnięciu zobowiązania (wierzytelności i długu) wskutek połączenia podmiotu wierzyciela i dłużnika w jednej osobie.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie umorzenia zobowiązania ma węższe znaczenie niż na gruncie prawa cywilnego. Umorzeniem zobowiązania w rozumieniu przepisów omawianej ustawy podatkowej jest zwolnienie dłużnika z obowiązku jego wykonania, tj. zwolnienie go z długu. Instytucję tę reguluje art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z póź. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

W wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej Wnioskodawca otrzyma wierzytelność spółki wobec samego siebie. W wyniku takiego działania nastąpi wygaśnięcie zobowiązania poprzez tzw. konfuzję (confusio), powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności spółki wobec wspólnika) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (wspólnika) prawa (wierzytelności) i sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania wspólnika wobec spółki).

W świetle powyższego, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy nastąpi z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika (tzw. konfuzja), a nie w wyniku zwolnienia z długu.

Jednocześnie podkreślić należy, że konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie ?nieodpłatny?. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego ?nieodpłatny? znaczy tyle, co: ?nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny? (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

Świadczenie nieodpłatne związane jest ze zdarzeniami prawnymi i gospodarczymi o charakterze zobowiązaniowym, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie więc przysporzenie ?samemu sobie?. W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi, zachodzi tzw. konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. Brak stosunku zobowiązaniowego wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne.

Tak więc, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki), nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w przedmiotowej sprawie prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie z mocy prawa wierzytelności na skutek konfuzji, nie będzie dla Niego skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie powołane przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej wierzytelności, która wygaśnie na skutek konfuzji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Krańcowo należy podkreślić, że przywoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcie organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.