Zakres określenia źródła przychodów. sygn: IPPB1/415-1565/12-2/JB

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W 2012 r. Wnioskodawca wraz z inną osobą fizyczną założył spółkę osobową, która w sposób zorganizowany i ciągu prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie nabywania i zbywania papierów wartościowych w postaci akcji spółek kapitałowych (dalej: ?spółka osobowa?).

W ramach swojej działalności spółka osobowa regularnie monitoruje sytuację na rynku i identyfikuje możliwości korzystnego ekonomicznie zakupu lub sprzedaży akcji. Do dnia złożenia niniejszego wniosku spółka osobowa nabyła już kilkukrotnie papiery wartościowe w postaci akcji (nie dokonała jeszcze ich zbycia).

W przyszłości spółka osobowa zamierza nabywać w sposób zorganizowany i ciągły akcje spółek kapitałowych - zarówno od osób trzecich, jak i od jednego ze wspólników, który wniesie akcje jako wkład niepieniężny do spółki osobowej.

Zgodnie z zamierzeniami, w odpowiednich warunkach rynkowych spółka osobowa będzie zbywać akcje spółek kapitałowych osiągając w ten sposób przychody

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód związany z odpłatnym zbyciem przez spółkę osobową akcji w spółkach kapitałowych w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej będzie stanowić dla Wnioskodawcy (w części/proporcji odpowiadającej jego udziałowi w zyskach spółki osobowej) przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w sytuacji, gdy spółka osobowa nabywa i zbywa akcje spółek kapitałowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to uzyskany przychód (dochód) z tego tytułu podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu według zasad właściwych dla źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Uzasadnienie.

Spółki osobowe prawa polskiego nie posiadają osobowości prawnej i nie są podatnikami podatku dochodowego w Polsce. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na płaszczyznę przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania - przychodów i strat.

W związku z powyższym, zarówno przychody jak i koszty związane z działalnością spółki osobowej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki. W myśl art. 9 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 52a i 52c oraz dochodów od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są

1. pozarolnicza działalności gospodarcza (art. 10 ust 1 pkt 3),
   
2. kapitały pieniężne i prawa majątkowe (art. 10 ust 1 pkt 7).
   
   

Podział ten ma istotny wpływ na ustalanie dochodu podatnika a także na sposób opodatkowania i wysokość podatku.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa

1. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
   
2. polegająca na poszukiwaniu rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
   
3. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust 1 pkt 1, 2 4-9.

W myśl art. 5b ust 2 ww. ustawy jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust 1 ww. ustawy uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W rezultacie, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemajacej osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy, a uzyskany przychód stanowi przychód wspólników z pozarolniczej działalności gospodarczej obliczany zgodnie z art. 8 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w przypadku, gdy wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne).

Wskazać jednocześnie należy, iż przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy nie obejmują m.inn. przychodów z kapitałów pieniężnych, stanowiących odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.inn. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust 1 pkt 6 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do treści art. 5a pkt 11 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U Nr 183, poz. 1538, z pózn zm ). A zatem, stwierdzić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje samodzielnie pojęcia papierów wartościowych, lecz w tym zakresie odsyła wprost do ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 2 ust 1 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są papiery wartościowe. Przy czym zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych rozumie się przez to akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm) prawa do akcji, warranty subskrypcyjne kwity depozytowe obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Nadmienić jedynie należy, iż stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest m.in. różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych1 a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38 z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 ustawy.

Natomiast z brzmienia art. 30b ust. 4 ww. ustawy wynika, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. W takim przypadku dochód uzyskany ze zbycia papierów wartościowych jest opodatkowany na zasadach przewidzianych dla opodatkowania dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (przychód uzyskany z odpłatnego zbycia stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Przywołując natomiast powołany już art. 5b ust. 2 ustawy należy stwierdzić, że w przypadku, gdy działalność w zakresie nabywania i odpłatnego zbywania papierów wartościowych prowadzona jest przez spółkę nieposiadającą osobowości prawnej, wówczas przychody z takiej działalności są przychodami wspólników spółki ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, dzielonymi między nich zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, przyjąć należy, iż w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej będzie nabywanie i zbywanie papierów wartościowych i podatnik dokonuje takiej transakcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym w formie spółki osobowej), to uzyskany dochód z tego tytułu należy traktować jako dochód z wykonywanej pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tak uzyskany dochód podlega łącznemu opodatkowaniu z pozostałymi dochodami w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wykładni przepisów prawa podatkowego zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydanej w odniesieniu do podobnego stanu faktycznego w dniu 6 lipca 2012 r. (sygn. IPPB1/415-480/12-4/EC).

Mając świadomość ograniczonego zakresu zastosowania powołanej interpretacji indywidualnej (zastosowanie w indywidualnej sprawie będącej przedmiotem interpretacji indywidualnej) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z uwagi na zbliżony stan faktyczny sprawy rozstrzyganej w powołanej interpretacji do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, wykładnia prawa podatkowego przedstawiona w powołanej interpretacji powinna znaleźć zastosowanie także w Jego sprawie.

Wobec powyższego przyjmując, że przedmiotem działalności gospodarczej spółki osobowej jest m.in. nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, a spółka osobowa będzie dokonywała tych transakcji w ramach działalności gospodarczej, o której mowa art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to uzyskany przychód z tego tytułu będzie podlegał u Wnioskodawcy opodatkowaniu według zasad właściwych dla źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie, wskazać należy, iż odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawczynię we wniosku indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że została ona wydana w indywidualnych sprawach i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku ? nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.