Czy dokonanie przez Podatnika darowizny Akcji lub Udziałów na rzecz Spółki cypryjskiej spowoduje (...)

UZASADNIENIE

W dniu 23.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny akcji lub udziałów na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest rezydentem podatkowym.

Podatnik jest właścicielem akcji w polskiej spółce akcyjnej oraz udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej odpowiednio: ?Akcje? i ?Udziały?).

Podatnik rozważa możliwość wniesienia Akcji lub Udziałów (w tym zarówno Akcji jak i Udziałów) do spółki cypryjskiej typu limited liability company, czyli spółki będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: ?Spółka cypryjska?), której będzie udziałowcem, poprzez dokonanie nieodpłatnego zbycia wszystkich lub części Akcji i Udziałów (tj. zbycia w formie darowizny) na rzecz Spółki cypryjskiej.

Spółka cypryjska będzie miała osobowość prawną, siedzibę na terytorium Cypru, będzie również cypryjskim rezydentem podatkowym.

W zamian za dokonanie darowizny Podatnik nie otrzyma żadnego świadczenia od Spółki cypryjskiej; w szczególności nie otrzyma zapłaty za Akcje ani Udziały (jak w przypadku transakcji sprzedaży Akcji lub Udziałów) ani nie obejmie udziałów w Spółce cypryjskiej (jak w przypadku wniesienia Akcji lub Udziałów aportem do Spółki cypryjskiej). W związku z otrzymaniem darowizny Spółka cypryjska nie będzie również zobowiązana do późniejszych świadczeń z tego tytułu na rzecz Podatnika.

Nie jest wykluczone, że w przyszłości Spółka cypryjska, jeżeli osiągnie zyski, wypłaci je Podatnikowi w formie dywidendy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonanie przez Podatnika darowizny Akcji lub Udziałów na rzecz Spółki cypryjskiej spowoduje powstanie po stronie Podatnika przychodu (lub dochodu) w rozumieniu ustawy PIT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Co do zasady, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy PIT, Podatnik jako osoba będąca polskim rezydentem podatkowym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów/przychodów bez względu na miejsce położenia źródła tych dochodów/przychodów.

W przypadku podatników podatku dochodowego przez przychody podatkowe należy rozumieć, zgodnie z ogólną definicją zawartą w art. 11 ust. 1 ustawy PIT, ?otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń?. Katalog przychodów jest szeroki; mogą to być zarówno pieniądze/wartości pieniężne, a także wartość wszelkich innych świadczeń. Istotnym jest jednakże, iż powyższe świadczenia muszą być przez Podatnika otrzymane lub postawione do jego dyspozycji.

Należy wskazać, iż umowa zawarta między Podatnikiem a Spółką cypryjską będzie spełniała warunki umowy nazwanej - umowy darowizny - wskazane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej ?Kodeks cywilny?). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, w umowie darowizny ?darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku?. Podstawową cechą takiej umowy i warunkiem koniecznym dla możliwości mówienia o darowiźnie jest nieodpłatność umowy. Poprzez nieodpłatność należy rozumieć sytuację, w której obdarowany, w zamian za otrzymaną darowiznę lub w związku z jej otrzymaniem nie jest zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz darczyńcy - ani w chwili otrzymania darowizny, ani w przyszłości. Tym samym, skutkiem darowizny jest wyłącznie jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego; darczyńca (Podatnik) w związku z dokonaniem darowizny nie otrzymuje od obdarowanego (Spółki cypryjskiej) nic w zamian.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, Podatnik w chwili przekazania Akcji lub Udziałów Spółce cypryjskiej nie otrzyma w zamian żadnych świadczeń lub innych korzyści majątkowych, w szczególności nie otrzyma zapłaty za Akcje (jakby było w przypadku transakcji zbycia Akcji lub Udziałów) lub nie obejmie udziałów w Spółce cypryjskiej (jakby było w przypadku wniesienia Akcji lub Udziałów aportem do Spółki cypryjskiej). Innymi słowy Podatnik (darczyńca) dokonując darowizny będzie przekazywał aktywa ze swojego majątku (Akcje i Udziały) na rzecz Spółki cypryjskiej w zamian nie otrzymując żadnych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych od obdarowanego (Spółki cypryjskiej). Tym samym należy uznać, iż w świetle ogólnych zasad określania przychodu podatkowego zawartych w art. 11 ustawy PIT brak jest podstaw do uznania, że w chwili dokonania darowizny po stronie Podatnika powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Art. 11 Ustawy PIT zawiera również odwołanie do szczególnych przepisów ustawy, regulujących kwestie powstawania przychodu w szczególnych sytuacjach, między innymi w przypadku przychodów z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy PIT ?za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych?.

W świetle powołanego powyżej przepisu należy uznać, że powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w związku ze zbyciem Akcji lub Udziałów (czyli papierów wartościowych) jest uzależnione od odpłatności przeprowadzanych działań, gdyż tylko w takiej sytuacji może powstać po stronie Podatnika przychód należny.

Jak już zostało wskazane powyżej, w związku z otrzymaniem darowizny Akcji lub Udziałów Spółka cypryjska nie będzie zobowiązana do jakichkolwiek świadczeń na rzecz Podatnika. W zamian za Akcje lub Udziały Podatnik nie otrzyma środków finansowych od Spółki cypryjskiej, nie obejmie również udziałów w tej spółce. Tym samym należy uznać, że dokonanie darowizny Akcji lub Udziałów na rzecz Spółki cypryjskiej nie może być uznane za ich odpłatne zbycie. Oznacza to, że w związku z dokonaniem darowizny Akcji lub Udziałów nie będzie powstawał po stronie Podatnika przychód z kapitałów pieniężnych.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje oparcie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, między innymi w interpretacji indywidualnej z 29 września 2011 r. (sygn. IPPB2/415-622/10/11-5/S/AS; organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) czy interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2011 r. (sygn. IPPB2/415-256/10/11-5/S/AK; organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie).

Tym samym Podatnik uważa, iż przeniesienie przez Podatnika Akcji lub Udziałów na rzecz Spółki cypryjskiej w formie darowizny nie będzie się wiązało z powstaniem przychodu na podstawie przepisów ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1. odsetki od pożyczek,
   
2. odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
   
3. odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
   
4. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
   1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
   2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
      
   3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
      
   4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust.
      2-2b,
   
   
5. przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
   
6. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
   
   
   1. odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
      
   2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
   
   
7. przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
   
8. przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
   
9. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
   
10. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.
    
    
    

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Natomiast z brzmienia art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 tegoż Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli podatnik dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej, to nie można mówić o darowiźnie.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że zamierza dokonać darowizny akcji lub udziałów, na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Wnioskodawca twierdzi, że przekazanie darowizny nie będzie skutkowało objęciem udziałów w spółce cypryjskiej, jak również nie otrzyma w zamian żadnych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych od obdarowanego.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje akcje lub udziały.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz spółki cypryjskiej akcji lub udziałów, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawca nie obejmie w zamian udziałów (akcji) bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane akcje lub udziały, tak w momencie zawarcia umowy, jak i w przyszłości.

W konsekwencji powyższych uregulowań stwierdzić należy, iż w opisanym we wniosku stanie faktycznym, przekazanie przez Wnioskodawcę darowizny w postaci akcji polskiej spółki akcyjnej lub udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz kapitałowej spółki cypryjskiej, fakt dokonania darowizny, czyli nieodpłatne zbycie akcji nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy opisana ?darowizna? ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli jednak przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego, który wystąpił w rzeczywistości, w szczególności, jeżeli umowa darowizny była/będzie związana ze świadczeniem wzajemnym spółki cypryjskiej w jakiejkolwiek formie, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.