Termin zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnatrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego

13.11.2008

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2008 r. (data wpływu 19 sierpnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie terminu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnatrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie terminu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnatrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej ?Spółka') jest podmiotem profesjonalnie zajmującym się handlem samochodami osobowymi. W szczególności Spółka nabywa samochody osobowe z innych państw członkowskich Unii Europejskiej w celu ich dalszej odsprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terenie Polski. Samochody te nie są przez Spółkę rejestrowane w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że ostatnim dniem terminu do zapłaty akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia (WN) samochodu osobowego jest dzień sprzedaży tego samochodu na terytorium kraju tj. dzień wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż tego samochodu na terytorium kraju...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 80 ust. 2 ustawy o akcyzie Spółka nabywając samochody z innych państw członkowskich Unii Europejskiej jest podatnikiem tego podatku w związku z dokonywaniem wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych, rozumianego, zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy o akcyzie, jako przemieszczenie samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego UE na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 81 ustawy o akcyzie Spółka jest zobowiązana z tytułu dokonania WN samochodów osobowych:

do złożenia deklaracji uproszczonej w terminie 5 dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego (ust. 1 pkt 1);
do dokonania zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tych pojazdów w kraju (ust. 1 pkt 2)

Zatem, z literalnego brzmienia art. 81 ust. 1 pkt 2 ustawy o akcyzie wynika więc, że terminem, do którego podatnik dokonujący WN powinien zapłacić akcyzę z tytułu WN jest moment rejestracji samochodu.

Zgodnie jednak z interpretacją systemową prezentowaną przez organy podatkowe Spółka, ze względów bezpieczeństwa podatkowego, uznaje, że takie stanowisko jest niezasadne, a podmioty, które nabywają samochody w celu ich dalszej odsprzedaży przed pierwszą rejestracją w kraju, powinny zapłacić akcyzę z tytułu WN przed dokonaniem sprzedaży krajowej. W momencie dokonywania sprzedaży krajowej, zgodnie z normą z art. 82 ust. 5 w zw. z ust. 4 ustawy o akcyzie, podatnik jest zobowiązany do przekazania nabywcy dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Aby dopełnić tego obowiązku podatnik musi wcześniej uiścić kwotę należnej akcyzy. Dodatkowo, zapłata akcyzy przed dokonaniem sprzedaży niezarejestrowanego samochodu w kraju jest uzasadniona biorąc pod uwagę mechanizm określony w art. 79 ustawy o akcyzie, zgodnie z którym akcyzę od sprzedaży można potrącić o zapłaconą akcyzę z tytułu WN. Powyższą interpretację potwierdza pismo Ministerstwa Finansów - Departamentu Podatku Akcyzowego z dnia 27 października 2004 r. sygn. PA-VI-03/109.7/04/1640. W piśmie tym rozstrzygany był problem terminu zapłaty akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych w sytuacji, gdy podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia, prowadzący działalność gospodarczą polegającą na ich sprzedaży dokonywanej przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju, w ogóle nie dokona rejestracji tych samochodów. Zdaniem Ministerstwa w takich przypadkach należy mieć na względzie, iż zgodnie z art. 79 ustawy o akcyzie podatnik ma prawo do obniżenia kwoty akcyzy związaną ze sprzedażą opodatkowaną o kwotę akcyzy zapłaconą przy nabyciu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych (w tym też przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym) lub zapłaconą od importu. Z treści niniejszego przepisu wynika, iż z powyższego uprawnienia podatnik może skorzystać po wcześniejszym zapłaceniu akcyzy z tytułu nabycia wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych lub importu. W związku z powyższym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, polegającą na obrocie samochodami osobowymi pochodzącymi z Unii Europejskiej, akcyza powinna być zapłacona przed dokonaniem przez ten podmiot sprzedaży nabytych samochodów. W przeciwnym razie podmiot ten nie będzie mógł skorzystać z uprawnienia, o którym mowa w art. 79 Ustawy o akcyzie.' Jak wynika więc z powołanego pisma, termin przewidziany w art. 81 ust. 1 pkt 2 ustawy o akcyzie ulega skróceniu i upływa w momencie dokonania sprzedaży pojazdu przed jego pierwszą rejestracją.

Tak więc, biorąc pod uwagę brzmienie przepisów ustawy o akcyzie (art. 81 ust. 1 pkt 2) oraz interpretację dokonaną przez MF dotyczącą ich stosowania w przypadku profesjonalnych podmiotów zajmujących się obrotem samochodami (a Spółka jest takim właśnie podmiotem), zdaniem Spółki, dokonując WN samochodów powinna ona złożyć AKC-U w ciągu 5 dni od przywozu samochodów do Polski i zapłacić akcyzę z tytułu WN do dnia dokonania sprzedaży krajowej danego samochodu. W szczególności, zdaniem Spółki termin zapłaty akcyzy z tytułu WN będzie dotrzymany, Jeżeli Spółka dokona zapłaty tj. zleci przelew na konto właściwej Izby Celnej najpóźniej w dniu, w którym została wystawiona faktura dokumentująca sprzedaż samochodu na terytorium kraju.

Stanowisko Spółki można przedstawić na następującym przykładzie. Jeśli przyjmiemy, że Spółka zakupiła w innym państwie członkowskim UE samochód osobowy, który został przywieziony do Polski dnia 1 czerwca, to tego dnia powstał po stronie Spółki obowiązek podatkowy, gdyż jego powstanie wiąże się z nabyciem prawa do rozporządzania towarami akcyzowymi jak właściciel.

Termin do złożenia deklaracji AKC-U związanej z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego upływa 6 czerwca. Natomiast zapłata akcyzy wynikającej z tej deklaracji może nastąpić do czasu odsprzedaży danego samochodu na terytorium kraju. Jeśli więc sprzedaż nastąpi np. 1 sierpnia (tego dnia zostanie wystawiona faktura dokumentująca sprzedaż), to najpóźniej tego dnia Spółka powinna zlecić przelew podatku na konto właściwej Izby Celnej.

Interpretacje prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach podatników potwierdzają wyżej przedstawiony pogląd. Podkreślają one w szczególności, że moment zapłaty podatku akcyzowego wyznaczony jest przez art. 81 ust. pkt 2 (rejestracja samochodu) ale także pośrednio przez obowiązek przewidziany w art. 82 ust. 5 ustawy o akcyzie, w postaci konieczności przekazania nabywcy przy sprzedaży krajowej dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Zatem zapłata akcyzy powinna nastąpić do dnia sprzedaży samochodu, (np. pismo Urzędu Celnego I w Warszawie z dnia 31 grudnia 2004 r., sygn. 441000-PA-91001-47/04/1286/EU, pismo Urzędu Celnego I w Warszawie z dnia 9 września 2004 r., sygn. 441000-PA-9100I-21/04/846/GK, pismo Urzędu Celnego w Siedlcach z dnia 13 grudnia 2004 r., sygn. 446000-AP-0707-55/04/BR).

Należy podkreślić, że art. 81 ustawy o akcyzie jest przepisem szczególnym określającym specyficznie w odniesieniu do samochodów osobowych te same elementy poboru podatku (obowiązek złożenia deklaracji podatkowej i obowiązek zapłaty podatku co art. 76 ust. 1 dotyczący generalnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Zgodnie zatem z zasadą ?lex specialis derogat legi generali' wyłącza on zastosowanie art. 76 ust. 1 ustawy o akcyzie gdyby było inaczej, a art. 81 stanowiłby jedynie doprecyzowanie art. 76, niepotrzebne byłoby określanie w nim obowiązku złożenia deklaracji AKC-U w ciągu 5 dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego gdyż taki sam obowiązek można wywieść z art. 76 ust. 1 w zw. z art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o akcyzie.

Prawidłowość stanowiska Spółki potwierdza także użycie frazy ?nie później' w treści art. 81 ust. 1 pkt 2. Takie bowiem ujęcie terminu do dokonania określonej czynności jest stosowane na gruncie ustawy o akcyzie przy określaniu terminu zapłaty podatku także w innych przepisach i wskazuje, że dopuszczalne jest dokonanie tej czynności wcześniej ale zasadniczy termin powinien być określany według dnia, którego dotyczy .nie później'. W szczególności, zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o akcyzie w przypadku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ?wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne dokonuje się nie później niż 25 dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy' i nikt nie kwestionuje praktyki dokonywania tych wpłat w tym właśnie terminie.

Konkludując, zdaniem Spółki uzasadnione jest stanowisko, zgodnie z którym:

ostatnim dniem terminu do zapłaty akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego jest dzień sprzedaży tego samochodu na terytorium kraju tj. dzień wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż tego samochodu na terytorium kraju;
termin do zapłaty akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia (WN) jest dotrzymany jeżeli w ostatnim jego dniu Spółka zleci przelew podatku na konto właściwej Izby Celnej.

Spółka dodatkowo zwraca uwagę, że powyższe stanowisko jest uzasadnione brzmieniem art. 60 § 1 pkt 2 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (teks jednolity Dz. U. Nr 8, poz. 60), zgodnie z którym za termin dokonania zapłaty podatku uważa się w obrocie bezgotówkowym dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika (...) na podstawie polecenia przelewu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) wyroby akcyzowe są to wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Natomiast zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 11 ww. ustawy nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 80 ust. 1 ww. ustawy akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z ust. 2 tegoż przepisu podatnikami akcyzy od samochodów są:

podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju,
importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zgodnie z art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane:

po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego;
dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju.

Należy mieć jednak na względzie, iż obowiązek złożenia deklaracji jest uzależniony od powstania obowiązku podatkowego. Nie może zatem biec termin do złożenia deklaracji, jeżeli wcześniej nie powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 80 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy obowiązek podatkowy w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji. Jeżeli zatem nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpi na terenie państwa członkowskiego, powstanie w tym momencie obowiązek podatkowy, pod warunkiem jednak przemieszczenia samochodu na terytorium kraju. Termin do złożenia deklaracji uproszczonej zacznie biec w tej sytuacji od dnia przemieszczenia samochodu na terytorium kraju.

W przypadku wewnatrzwspólnotowego nabywcy samochodu osobowego, który nie dokonuje jego sprzedazy przed pierwsza rejestracją deklaracja uproszczona i zapłata podatku winna być złożona i uiszczona przed dokonaniem rejestracji, która jest ostatecznym terminem przewidzianym dla tych podmiotów dla powstania obowiązku podatkowego.

Natomiast w przypadku nabycia wewnatrzwspólnotowego samochodów osobowych w celu ich sprzedaży przed pierwszą rejestracją z cyt. wyżej przepisu art. 80 ust. 3 pkt 3 wynika, iż dla tych podmiotów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel. Natomiast obowiązki związane ze złożeniem deklaracji uproszczonej i z zapłatą należnej akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego określają przepisy powołanego wyżej art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym oraz przepisy art. 76 ust. 1 ww. ustawy. Z treści art. 81 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, iż podmioty te są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną w terminie 5 dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego. Stosownie zaś do treści art. 76 ust. 1 ww. ustawy podatnicy dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych są obowiązani po dokonaniu przywozu na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego i dokonać zapłaty akcyzy w terminie 5 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej prawa do odliczenia akcyzy, warunków jej odliczenia w przypadku sprzedaży samochodów przed pierwszą rejestracją oraz w kwestii dokumentu przekazywanego nabywcy samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją, zawarta została w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.