Podatek akcyzowy w zakresie wyrobów węglowych. sygn: ILPP3/443-116/12-4/TK

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wyrobów węglowych. Pismem z dnia 31 sierpnia 2012 (data wpływu 3 września 2012 r.) uzupełniono przedmiotowy wniosek w zakresie opisanego stanu faktycznego, doprecyzowania pytania i stanowisko Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca był i jest producentem tektury litej, który nabywał i nabywa wyroby węglowe w postaci miału węglowego - zużywane dla celów opałowych w procesie suszenia takiego wyrobu.

W roku 2011 u Zainteresowanego udział wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił ponad 10% i wobec tego spełnia on definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu art. 31a ust. 10 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Po wprowadzeniu podatku akcyzowego w 2012 r. na wyroby węglowe, krajowi sprzedawcy na rzecz Wnioskodawcy zaczęli wystawiać przy poszczególnych dostawach faktury VAT określając przy ich wartościach netto wysokość podatku akcyzowego, którym został on obciążony. Stan taki trwał do 6 kwietnia 2012 r. tj. do wystawienia ostatniej z faktur, w której sprzedawca naliczył Fabryce podatek akcyzowy od wyrobów węglowych. Łącznie w okresie od dnia 26 stycznia 2012 r. do dnia 6 kwietnia 2012 r. Zainteresowany został obciążony przez krajowych sprzedawców wyrobów węglowych podatkiem akcyzowym w kwocie 9.315,59 zł (wykaz wyrobów węglowych nabytych przez Fabrykę w tym okresie z naliczonym podatkiem akcyzowym stanowi załącznik nr 1 do wniosku).

Z mocy art. 31a ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku akcyzowym Wnioskodawca jest zwolniona od podatku akcyzowego w zakresie sprzedawanych mu wyrobów węglowych zużywanych na cele opałowe. Zainteresowany warunek zwolnienia od podatku akcyzowego określony w art. 31a ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym spełnia, gdyż ewidencję wyrobów węglowych zużywanych na cele opałowe jako zakład energochłonny zaprowadził w formie papierowej od dnia nabycia pierwszej ilości wyrobów węglowych, tj. od dnia 26 stycznia 2012 r. Natomiast Wnioskodawca właściwego Naczelnika Urzędu Celnego o formie papierowej prowadzenia ewidencji, w myśl art. 31a ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, powiadomił dopiero pismem z dnia 28 marca 2012 r. dołączając również do niego zgłoszenie na formularzu AKC-R i informując, że spełnia pojęcie definicji ustawowej zakładu energochłonnego (załącznik nr 2 i 3 do wniosku).

Naczelnik Urzędu Celnego przesłał Zainteresowanemu potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego wystawione z datą 19 kwietnia 2012 r. (załącznik nr 4 do wniosku).

W kwietniu 2012 r. Wnioskodawca zawiadomił krajowych sprzedawców wyrobów węglowych, że jest zakładem energochłonnym, który korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego - wnosząc w związku z tym o odpowiednie skorygowanie naliczonego podatku akcyzowego określonego co do wysokości w wystawionych przez nich fakturach VAT.

Krajowi sprzedawcy wyrobów węglowych do dnia dzisiejszego nie skorygowali wystawionych dla Zainteresowanego faktur od dnia 26 stycznia 2012 r. do dnia 6 kwietnia 2012 r., w rezultacie czego nadal jest on obciążony tym podatkiem pomimo ustawowego zwolnienia.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż zużywał wyroby węglowe do celów opałowych o kodzie CN 2701. Z kolei na dokumentach dostawy wyrobów węglowych otrzymanych od ich sprzedawcy wystawionych wg wzoru stanowiącego załącznik 1a do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu ich przeznaczenia, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075 ze zm. w tym zmianą określoną rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2011 r.) w okresie od dnia 26 stycznia 2012 r. do dnia 6 kwietnia 2012 r. - nie wskazywał w polu 15, kolumnie 5 przeznaczenia uprawniającego do zwolnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 31 sierpnia 2012 r.

Czy Zainteresowany jako krajowy nabywca wyrobów węglowych od pośredniczących podmiotów węglowych z uwagi na ich przeznaczenie określone w art. 31a ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, któremu ci dostawcy w okresie od dnia 26 stycznia 2012 r. do dnia 6 kwietnia 2012 r. naliczyli podatek akcyzowy od tych wyrobów, może żądać w sposób zasadny od nich - aby przedstawili skorygowane przez nich wystawione dokumenty dostaw wyrobów węglowych na obowiązującym załączniku nr la do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu ich przeznaczenia, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075 ze zm. w tym zmianą określoną rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2011 r.), na których Wnioskodawca w polu 15 kolumnie 5 wskaże przeznaczenie uprawniające do zwolnienia z podatku akcyzowego, a następnie skorygowali wystawione jemu faktury przy dostawach wyrobów węglowych, w rozumieniu określonym w art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku akcyzowym przez jego pominięcie z uwzględnieniem § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68 poz. 360), pomijając w fakturach korektach naliczony podatek akcyzowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, może on żądać aby pośredniczące podmioty węglowe, które sprzedały jemu wyroby węglowe zwolnione od podatku akcyzowego z uwagi na ich przeznaczenie określone w art. 3la ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym - przesłały Zainteresowanemu skorygowane w stosunku do pierwotnie dla niego wystawionych dokumentów dostawy wg obowiązującego wzoru określonego w załączniku nr la do powoływanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, a Wnioskodawca potwierdzi w polu 15 kolumnie 5 skorygowanych dokumentów przeznaczenie wyrobów węglowych uprawniające do zwolnienia od akcyzy, a następnie po takiej korekcie tych dokumentów może zasadnie żądać od sprzedawców wyrobów węglowych, aby na podstawie art. 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68 poz. 360) przesłali Zainteresowanemu do podpisu i zwrotu faktury korekty z pominięciem naliczonego podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Z kolei wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy).

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem CN ex 2701 wymieniono: węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Stosownie do art. 9a ust. 1 pkt ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju.

Z powyższego wynika, iż na gruncie podatku akcyzowego podstawową zasadą jest opodatkowanie sprzedaży wyrobów węglowych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca był i jest producentem tektury litej, który nabywał i nabywa wyroby węglowe w postaci miału węglowego o kodzie CN 2701. Wyroby te zużywane są do celów opałowych w procesie jej suszenia.

W roku 2011 u Zainteresowanego udział wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił ponad 10%, zatem spełnia on definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu art. 31a ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Po wprowadzeniu podatku akcyzowego w 2012 r. na wyroby węglowe, Wnioskodawca dokonywał zakupu wyrobów węglowych z podatkiem akcyzowym. Stan taki trwał do dnia 6 kwietnia 2012 r., tj. do wystawienia ostatniej z faktur, w której sprzedawca naliczył Zainteresowanemu podatek akcyzowy od wyrobów węglowych.

W kwietniu 2012 r. Wnioskodawca zawiadomił krajowych sprzedawców wyrobów węglowych, że jest zakładem energochłonnym, który korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego.

Krajowi sprzedawcy wyrobów węglowych do dnia dzisiejszego nie skorygowali wystawionych Zainteresowanemu faktur od dnia 26 stycznia 2012 r. do dnia 6 kwietnia 2012 r.

Wnioskodawca na dokumentach dostawy wyrobów węglowych od ich sprzedawców nie wskazywał w polu 15 kolumnie 5 przeznaczenia uprawniającego do zwolnienia.

Zainteresowany ma wątpliwość czy może żądać od dostawców będących podmiotami pośredniczącymi wystawienia dokumentu dostawy wyrobów węglowych wg obowiązującego wzoru z datą wsteczną, dla wyrobów węglowych zakupionych z zapłaconą akcyzą w okresie od dnia 26 stycznia 2012 r. do dnia 6 kwietnia 2012 r. i skorygowania wystawionych za ten okres faktur na ich podstawie.

W niniejszej sprawie istotą zagadnienia jest przy tym to - jak wynika z zadanego pytania - czy na gruncie przepisów akcyzowych możliwe jest odzyskanie podatku zapłaconego od wyrobów akcyzowych w związku ze zmianą deklaracji o jego przeznaczeniu (przeznaczenie uprawniające do zwolnienia wyrobów węglowych od akcyzy).

Analiza tak postawionego zagadnienia - do którego sprowadza się obszerne pytanie Wnioskodawcy - wymaga dokonania kilku ogólnych uwag dotyczących obrotu wyrobami akcyzowymi.

Przede wszystkim zauważyć należy, iż na gruncie podatku akcyzowego obowiązuje zasada jednokrotności zapłaty akcyzy. Dopuszczenie wyrobu do konsumpcji powoduje, iż wyrób przestaje podlegać kontroli i nadzorowi nad jego obrotem.

Fakt ten wiąże się - jak wyżej zaważono - z zasady z zapłatą akcyzy. Tym niemniej prawodawca przewidział również dla wyrobów węglowych zwolnienia od tego podatku.

W ramach tego systemu zdefiniował w art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a i pkt 23a ustawy, grupę podmiotów biorących udział w takim obrocie, tj. podmiot zużywający i pośredniczący podmiot węglowy.

Zaznaczyć jednak należy, iż w sposób odmienny dla każdego z tych podmiotów przewidziano w ustawie przedmiotowy zakres opodatkowania akcyzą i instytucje podatnika akcyzy.

Wnioskodawca nabywając zatem wyroby akcyzowe z zapłacona akcyzą, nie skorzystał z systemu zwolnień. Podatnikiem akcyzy był przy tym podmiot dokonujący sprzedaży tych wyrobów, natomiast ekonomiczny ciężar podatku poniósł Zainteresowany (akcyza jest bowiem podatkiem pośrednim).

Analizując postawione do rozważenia tut. Organowi zagadnienie odwołać należy się również do postanowień art. 31a ust. 1 ustawy, w świetle którego zwalnia się od akcyzy sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2.

Prawodawca wprowadził jednak warunki towarzyszące tym zwolnieniom, tj. w myśl art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1. pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a;
2. posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b;
3. dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.
   
   

Taka konstrukcja przepisów akcyzowych - w kontekście doniosłości na gruncie ustawy momentu i skutku dopuszczenia wyrobu do konsumpcji - sprawia, iż system zwolnień opiera się na deklaracji nabywcy wyrobów węglowych co do spełniania warunków wskazanych w art. 31a ust. 2 ustawy (określonych przeznaczeń uprzywilejowanych zwolnieniem) przy równoczesnym spełnieniu przez pośredniczący podmiot węglowy warunków z art. 31a ust. 3 ustawy.

Decyzja o zastosowaniu do wyrobu zwolnienia od podatku czy też sprzedaży z akcyzą podejmowana jest zatem przez sprzedającego nie w oparciu o faktyczne uprawnienie nabywcy do zwolnienia - to może bowiem podlegać późniejszej weryfikacji przez organy podatkowe w trybie kontroli - lecz wyłącznie na podstawie oświadczenia nabywcy o spełnianiu warunku uprawniającego do nabycia wyrobów węglowych np. statusie zakładu energochłonnego (art. 31a ust. 2 pkt 8 ustawy).

Zaznaczyć należy, iż w analizowanym przypadku nie zachodzi podobieństwo do instytucji korekty zapłaconego podatku, gdyż po pierwsze tej dokonuje wyłącznie podatnik, a więc nie Zainteresowany, a po drugie wynika ona z błędnego jego obliczenia lub zapłaty.

Odmiennie do powyższego zwolnienie udzielane jest jednorazowo, wyłącznie przy spełnianiu warunków uprawniających do nabycia w tym systemie wyrobów akcyzowych (deklaracji o przeznaczeniu) jako odstępstwo od zapłaty akcyzy.

Podkreślić równocześnie należy, iż wyroby węglowe nabywane poza systemem zwolnień nie mogą zostać na powrót objęte zwolnieniem od podatku akcyzowego. Przywilej ten jest bowiem zarezerwowany wyłącznie dla przypadków przewidzianych przez prawodawcę przy równoczesnym spełnieniu określonych warunków. Ich brak lub naruszenie obliguje do zapłaty akcyzy, natomiast prawodawca nie przewidział możliwości sanowania (uzdrawiania) takich sytuacji.

Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie również w instytucji dokumentu dostawy, na który powołuje się Wnioskodawca.

W myśl § 2 ust. 1 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075 ze zm.), dokument dostawy jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy ? w przypadku przemieszczania sprzedawanych przez niego wyrobów węglowych do pośredniczącego podmiotu węglowego lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy.

Wystawienie dokumentu dostawy jest warunkiem zwolnienia i jest on wystawiany - jak stanowi ww. przepis - w przypadku przemieszczania sprzedawanych przez niego wyrobów węglowych.

Istotne jest jednak to, iż nie jest możliwa sprzedaż wyrobów węglowych w systemie zwolnień bez uprzedniego wystawienia dokumentu dostawy. Bez znaczenia na gruncie przepisów akcyzowych jest sam fakt lub potencjalna możliwość jego późniejszego wystawienia - czego zresztą przepisy ww. rozporządzenia nie przewidują. Dokument dostawy towarzyszy bowiem przemieszczeniu wyrobów węglowych objętych zwolnieniem.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż z uwagi na to, ze Wnioskodawca w dokumencie dostawy wyrobów węglowych w polu nr 15 nie wskazał przeznaczenia wyrobów uprawniającego do zwolnienia, dostawca tych wyrobów obowiązany on był do naliczenia tego podatku i wykazania go w wystawionej fakturze.

Analiza powyższych zapisów ustawy i rozporządzenia Ministra Finansów wskazuje na to, że warunkiem zwolnienia od podatku wyrobów węglowych sprzedawanych pośredniczącym podmiotom węglowym lub podmiotom korzystającym ze zwolnienia, o których mowa w art. 31a ust. 2, jest m.in. wystawianie przez sprzedawcę dokumentów dostawy, według ściśle określonego wzoru, tj. załącznika nr 1a do rozporządzenia.

Reasumując, analizowane przepisy nakładają na podmiot korzystający ze zwolnienia określonego w art. 31a ust. 2 ustawy, obowiązek potwierdzenia odbioru tych wyrobów w dokumencie dostawy, w którym jest on zobowiązany do wskazania przeznaczenia uprawniającego do zwolnienia, w momencie odbioru zakupionych wyrobów węglowych od podmiotów pośredniczących. W przypadku niedopełnienia tego obowiązku zużycie tych wyrobów nie korzysta ze zwolnienia od akcyzy. Wystawienie dokumentu dostawy wyrobów węglowych w terminie późniejszym niż w momencie rozpoczęcia dostawy tych wyrobów jest na gruncie przepisów akcyzowych bezskuteczne.

Mając na uwadze to, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wystawienia dokumentu dostawy wyrobów węglowych w terminie późniejszym niż w momencie rozpoczęcia dostawy tych wyrobów, jest nieprawidłowe, ocena stanowiska Wnioskodawcy w kwestii korekty wystawionych faktur za okres od dnia 26 stycznia 2012 r. do dnia 6 kwietnia 2012 r. jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy podkreślić, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Ponadto należy w tym miejscu dodatkowo wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zaistniałego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu faktycznego niż przedstawiony we wniosku udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.