stwierdzić należy, iż otrzymywane dotacje do sprzedaży biletów ulgowych, stanowią przychód z pozarolniczej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2010 r. (data wpływu 14 października 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2011 r. (data wpływu: 7 stycznia 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 grudnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego dofinansowania:

• w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania dofinansowania ? jest prawidłowe,
• w pozostałej części ? jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego dofinansowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Firma przewozowa od 2008 roku stosuje specjalne kasy rejestrujące, w celu uzyskiwania dofinansowania z urzędu marszałkowskiego do ulgowych przewozów pasażerskich na podstawie zawartej umowy. Od czasu otrzymywania powyższego firma rozlicza dopłaty w sposób następujący:

• kwotę dopłaty zalicza do ewidencji VAT w miesiącu otrzymania na rachunek bankowy jako wartość netto,
• pozostałą część (netto) nie zalicza do przychodu, ze względu na fakt, iż jest ona zwolniona z opodatkowania,
• jednocześnie nie wyksięgowuje równowartości otrzymanej dopłaty (netto) z KPiR, stojąc na stanowisku, iż w sytuacji odwrotnej dopłata stałaby się przychodem opodatkowanym,
• ponadto otrzymywane dofinansowanie nie jest przekazywane na pokrycie kosztów związanych z prowadzoną działalnością.
  
  

Pismem z dnia 4 stycznia 2011 r. (data wpływu: 7 stycznia 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 grudnia 2010 r., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został uzupełniony o brakujące pełnomocnictwo.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy stanowisko podatnika jest prawidłowe...
2. Czy musi on wyksięgowywać z KPiR równowartość otrzymanych dotacji...
3. Na jakiej podstawie urząd skarbowy może wnioskować, że otrzymana dotacja bezpośrednio finansuje koszty działalności i nakazać wyksięgowanie jej równowartości netto z KPiR...
   
   

Zdaniem Wnioskodawczyni w związku z tym, iż dofinansowanie do biletów ulgowych jest dotacją z budżetu firma stoi na stanowisku, że jest ona zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednocześnie podlega rozliczeniu w ewidencji VAT. Niedorzeczne jest uznanie przez organy, że należy wyksięgować równowartość (kosztów) dopłaty netto z KPiR, gdyż wówczas powstanie sytuacja, w której taki dochód staje się przychodem opodatkowanym. Równie dobrze firma mogła by zaliczyć dofinansowanie do przychodów i zaewidencjonować ją w KPiR jako pozostały przychód z działalności.

Ponadto koszty związane z przewozami są finansowane w miesiącu wykonywania usług a dotację firma otrzymuje w miesiącu następnym. Bez znaczenia jest czy podatnik otrzymuje takie dopłaty czy nie, ponosi on takie same koszty związane z przewozami pasażerskimi, gdyż ujęte są one w rozkładzie jazdy i są wykonywane bez względu na fakt dopłat do przewozów pasażerskich.

Organy podatkowe nie mogą stać na stanowisku, że dana dotacja jest przekazywana na finansowanie kosztów bezpośrednio związanych z działalnością, również dobrze przedsiębiorca może przekazać ją na własne prywatne potrzeby.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), przychodem z działalności gospodarczej są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Zatem dotacje otrzymywane do sprzedawanych biletów ulgowych, które nie są związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 cytowanej ustawy o podatku dochodowym, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące dotacji należy interpretować w powiązaniu z ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.).

Zgodnie z art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r., dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie:

1. zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,
2. ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,
3. bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
4. zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust.

   3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 oraz z 2004 r. Nr 64, poz. 593, Nr 116, poz. 1203 i Nr 210, poz. 2135), zwanym dalej 'organizacjami pozarządowymi',

5. kosztów realizacji inwestycji,

- zwane dalej 'dotacjami celowymi';

Należy zauważyć, że powyższa ustawa o finansach publicznych została znowelizowana ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240) oraz ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241 ze zm.). Jako termin wejścia w życie nowelizacji, poza wyjątkami, wskazano dzień 1 stycznia 2010 r.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r., wydatkami budżetu państwa są m.in. wydatki na dotacje i subwencje. Dotacjami, w myśl art. 126 są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Stosownie do art. 127 ust. 1 pkt 1 ustawy, dotacje celowe są to środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie:

1. zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,
2. ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,
3. bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
4. zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b,
5. zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym,
6. kosztów realizacji inwestycji;
   
   

Dotacjami celowymi, w myśl art. 127 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, są także środki przeznaczone na:

1. realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 6, wydatkowane przez podmioty realizujące te programy, inne niż państwowe jednostki budżetowe;
2. realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a i b;
3. finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez jednostki, o których mowa w art. 9 pkt 5, 7 i 14;
4. realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. c i d;
5. współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.
   
   

Z kolei zgodnie z przepisami art. 8a ust. 1a ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami transportu zbiorowego (Dz. U. z 2002 r. Nr 175, poz. 1440 ze zm.) koszty związane z finansowaniem ustawowych uprawnień do bezpłatnych lub ulgowych przejazdów pokrywane są z budżetu państwa.

W myśl art. 8a ust. 2 ww. ustawy, samorządy województw, z zastrzeżeniem ust. 2a, przekazują przewoźnikom wykonującym krajowe autobusowe przewozy pasażerskie dopłaty do tych przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich, z zastrzeżeniem ust. 4.

Z powyższych przepisów wynika, że samorządy województw przekazują przewoźnikom dopłaty do krajowych autobusowych przejazdów pasażerskich z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w tych przewozach. Oznacza to, iż dopłaty do ceny biletów mieszczą się w zakresie zadań własnych województwa i stanowią dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

W świetle powołanych przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż otrzymane dotacje do sprzedaży biletów ulgowych z budżetu województwa, korzystają ze zwolnienia zgodnie z treścią powołanego art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanego dofinansowania należał uznać za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. (?).

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129.

Z kolei zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż koszty i wydatki związane z prowadzoną działalnością w zakresie usług przewozowych sfinansowane z dotacji otrzymanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego będącej dopłatą do świadczonych usług, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Nadmienić należy, iż sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r.

w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zgodnie z objaśnieniami do księgi jedynym miejscem, gdzie można księgować otrzymane dotacje jest kolumna 16 (uwagi), tam mogą być ewidencjonowane faktycznie otrzymane przez podatnika przychody. Poza tą kolumną dotacje ani pokrywane z nich wydatki nie powinny być w księdze ewidencjonowane jako nie mające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż w przypadku, gdy Wnioskodawczyni zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów te wydatki, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie są kosztem podatkowym (sfinansowane, pokryte dotacją), powinna je z tych kosztów wyeliminować. Dlatego też, w takiej sytuacji w dacie otrzymania dotacji należy dokonać stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanego dofinansowania. Jednocześnie należy dokonać odpowiedniej adnotacji w kolumnie ?Uwagi? w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Natomiast w przypadku, gdy wydatki sfinansowane dotacją ponoszone były już po otrzymaniu tej dotacji, nie powinny być w ogóle ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Reasumując, odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż otrzymywane dotacje do sprzedaży biletów ulgowych, stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który korzysta ze zwolnienia zgodnie z treścią powołanego art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie ponoszone wydatki związane z prowadzoną działalnością w zakresie usług przewozowych w części sfinansowanej z dotacji otrzymanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego będące dopłatą do świadczonych usług, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów i należy je wyksięgować z podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Końcowo zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, na jakiej podstawie urząd skarbowy może wnioskować, że otrzymana dotacja bezpośrednio finansuje koszty działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Ponadto niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawczynię. Nie rozstrzyga natomiast charakteru zawartej umowy w sprawie zasad refundacji kosztów finansowania ulgowych przejazdów autobusowych osób uprawionych oraz zasad wydatkowania otrzymanej dotacji. W konsekwencji tut. Organ podatkowy nie jest uprawniony do rozstrzygania czy przedmiotowe dofinansowanie może być przeznaczone na cele prywatne właściciela.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20 - 029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.