Zwolnienie z opodatkowania odszkodowania zasądzonego na podstawie art. 160 kpa.

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest następcą prawnym byłych właścicieli gospodarstwa rolnego położonego we wsi, tj. zmarłego w 1937 r. ojca i zmarłej w 1967 r. matki.

Gospodarstwo rolne rodziców o powierzchni 30,5 ha zostało na podstawie Dekretu z dnia 6 września 1944 r. o reformie rolnej zabrane w dniu 7 stycznia 1949 r. i przekazane do Starostwa Powiatowego. Na skutek sprzeciwu sprawa odebrania gospodarstwa rolnego na cele reformy rolnej ponownie została rozpatrzona przez Wojewodę, który orzeczeniem z dnia 1 marca 1949 r. uznał przejęcie gospodarstwa rolnego za niepodlegające celom reformy rolnej. Na jego podstawie gospodarstwo rolne zostało zwrócone Pana rodzinie jako jej prawowitym właścicielom.

Następnie orzeczeniem Prezydium Wojewódzkiej Rady Narodowej z dnia 26 lipca 1954 r. uchylono ww. orzeczenie Wojewody, stwierdzając przy tym, że gospodarstwo rolne podlegało przejęciu na podstawie przepisów Dekretu o reformie rolnej, w związku z czym ponownie zostało zabrane, a następnie przekazane do Starostwa Powiatowego.

Na podstawie powyższych decyzji, wydanych z naruszeniem przepisów wynikających z Dekretu o reformie rolnej, gospodarstwo rolne o powierzchni 30,5 ha zostało przekazane przez administrację państwową osobom trzecim, tym samym takie działanie wywołało nieodwracalne skutki prawne w postaci ostatecznej utraty własności gospodarstwa rolnego przez byłych właścicieli - rodziców.

W wyniku różnych działań członków rodziny (spadkobierców) Minister Rolnictwa i Rozwoju Wsi, działając na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 w związku z art. 158 Kodeksu postępowania administracyjnego, stwierdził w wydanej w dniu 29 stycznia 2008 r. decyzji nieważność decyzji Prezydium Wojewódzkiej Rady Narodowej z dnia 26 lipca 1954 r. oraz decyzji Ministra Rolnictwa z dnia 24 listopada 1954 r. W decyzji z dnia 29 stycznia 2008 r. wskazano, że decyzje z 1954 r. zostały wydane z naruszeniem prawa wynikającego z dekretu o reformie rolnej narażając właścicieli - rodziców i spadkobierców na bezprawną utratę gospodarstwa rolnego i poniesienie straty.

Zatem w wyniku wydanych błędnych decyzji i z naruszeniem prawa o reformie rolnej z 1944 r. władza publiczną zadysponowała gospodarstwem rolnym na rzecz osób trzecich w taki sposób by uniemożliwić jego zwrot dla byłych właścicieli - spadkobierców. Gdyby administracja zgodnie z prawem o reformie rolnej przeprowadziła postępowanie w przedmiocie przyjęcia gospodarstwa rolnego to poprzednicy prawni ? rodzice nie zostaliby pozbawieni własności.

Następnie na podstawie art. 160 k.p.a. Sąd Okręgowy zasądził w dniu 29 lutego 2012 r. odszkodowanie od pozwanego Skarbu Państwa - Wojewody na rzecz spadkobierców prawnych osób fizycznych, m. in. Wnioskodawcy, odszkodowanie pieniężne za bezprawne odebranie prawa własności gospodarstwa rolnego. Sąd stwierdził bowiem, że poprzednicy prawni - rodzice zostali pozbawieni własności gospodarstwa rolnego z naruszeniem prawa przez Administrację Państwową i dla spadkobierców przyznał odszkodowanie pieniężne.

Na podstawie prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego Wydział Finansowy i Budżetu Urzędu Wojewódzkiego w dniu 28 czerwca 2012 r. na rachunek bankowy Wnioskodawcy przekazał zasądzone odszkodowanie za bezprawne odebranie prawa własności gospodarstwa rolnego.

Ponadto spadkobiercy, w tym Wnioskodawca, nie otrzymali odszkodowań kompensacyjnych na podstawie ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o realizacji praw do rekompensaty z tytułu pozostawienia gospodarstwa rolnego poza obecnymi granicami Rzeczpospolitej Polski. Dodatkowo wysokość ustalonego odszkodowania za gospodarstwo rolne przyjęte na rzecz Skarbu Państwa z naruszeniem prawa na cele reformy rolnej dotychczas nie znajduje regulacji prawnej w ustawach bądź rozporządzeniach w sprawie zasad wyceny nieruchomości. Określenia wysokości odszkodowania za gospodarstwo rolne dokonał na zlecenie Sądu Okręgowego biegły na dzień wydania prawomocnego wyroku. Do tak ustalonego przez biegłego odszkodowania strony nie wniosły uwag. Sąd uznał, że opinia biegłego została sporządzona rzetelnie w oparciu o głęboką wiedzę i wieloletnie doświadczenie biegłego.

Zasądzone odszkodowanie przez Sąd Okręgowy nie posiada żadnego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przez osoby fizyczne-spadkobierców, a nadto nie dotyczy korzyści, które mogły być osiągnięte gdyby nie wyrządzono szkody przez Administrację Państwową przez wydanie i realizację decyzji z naruszeniem istniejącego prawa o reformie rolnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie za utracone prawo własności gospodarstwa rolnego, zasądzone na rzecz Wnioskodawcy w oparciu o art. 160 k.p.a. wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 29 lutego 2012 r. i przekazane na Jego rachunek bankowy, jest wolne od podatku dochodowego osób fizycznych stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasądzone na podstawie art. 160 k.p.a. wyrokiem Sądu Okręgowego odszkodowanie za utracone prawo własności gospodarstwa rolnego jest wolne od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, który stanowi, iż wolne od podatku dochodowego jest odszkodowanie lub zadośćuczynienie otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Powołane uregulowania prawne wskazują jednoznacznie, iż nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy korzystają jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy. Nie jest przy tym wystarczające, aby w przepisach prawa określone były same tylko przesłanki powodujące powstanie roszczenia o odszkodowania.

Natomiast w zakresie zwolnienia wynikającego z przywołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy mieszczą się tylko inne niż wyżej wymienione odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej oraz obejmujące tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczące utraconych korzyści.

Jak wynika z zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest następcą prawnym byłych właścicieli gospodarstwa rolnego położonego we wsi, tj. zmarłego w 1937 r. ojca i zmarłej w 1967 r. matki.

Gospodarstwo rolne rodziców o powierzchni 30,5 ha zostało na podstawie Dekretu z dnia 6 września 1944 r. o reformie rolnej zabrane w dniu 7 stycznia 1949 r. i przekazane do Starostwa Powiatowego. Na skutek sprzeciwu sprawa odebrania gospodarstwa rolnego na cele reformy rolnej ponownie została rozpatrzona przez Wojewodę, który orzeczeniem z dnia 1 marca 1949 r. uznał przejęcie gospodarstwa rolnego za niepodlegające celom reformy rolnej. Na jego podstawie gospodarstwo rolne zostało zwrócone Pana rodzinie jako jej prawowitym właścicielom.

Następnie orzeczeniem Prezydium Wojewódzkiej Rady Narodowej z dnia 26 lipca 1954 r. uchylono ww. orzeczenie Wojewody, stwierdzając przy tym, że gospodarstwo rolne podlegało przejęciu na podstawie przepisów Dekretu o reformie rolnej, w związku z czym ponownie zostało zabrane, a następnie przekazane do Starostwa Powiatowego.

W wyniku różnych działań członków rodziny (spadkobierców) Minister Rolnictwa i Rozwoju Wsi, działając na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 w związku z art. 158 Kodeksu postępowania administracyjnego, stwierdził w wydanej w dniu 29 stycznia 2008 r. decyzji nieważność decyzji Prezydium Wojewódzkiej Rady Narodowej z dnia 26 lipca 1954 r. oraz decyzji Ministra Rolnictwa z dnia 24 listopada 1954 r. W decyzji z dnia 29 stycznia 2008 r. wskazano, że decyzje z 1954 r. zostały wydane z naruszeniem prawa wynikającego z dekretu o reformie rolnej narażając właścicieli - rodziców i spadkobierców na bezprawną utratę gospodarstwa rolnego i poniesienie straty.

Następnie na podstawie art. 160 k.p.a. Sąd Okręgowy zasądził w dniu 29 lutego 2012 r. odszkodowanie od pozwanego Skarbu Państwa - Wojewody na rzecz spadkobierców prawnych osób fizycznych, m. in. Wnioskodawcy, odszkodowanie pieniężne za bezprawne odebranie prawa własności gospodarstwa rolnego. Sąd stwierdził bowiem, że poprzednicy prawni - rodzice zostali pozbawieni własności gospodarstwa rolnego z naruszeniem prawa przez Administrację Państwową i dla spadkobierców przyznał odszkodowanie pieniężne.

Na podstawie prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego Wydział Finansowy i Budżetu Urzędu Wojewódzkiego w dniu 28 czerwca 2012 r. na rachunek bankowy Wnioskodawcy przekazał zasądzone odszkodowanie za bezprawne odebranie prawa własności gospodarstwa rolnego.

Zasądzone odszkodowanie przez Sąd Okręgowy nie posiada żadnego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przez osoby fizyczne-spadkobierców, a nadto nie dotyczy korzyści, które mogły być osiągnięte gdyby nie wyrządzono szkody przez Administrację Państwową przez wydanie i realizację decyzji z naruszeniem istniejącego prawa o reformie rolnej.

Ponadto spadkobiercy, w tym Wnioskodawca, nie otrzymali odszkodowań kompensacyjnych na podstawie ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o realizacji praw do rekompensaty z tytułu pozostawienia gospodarstwa rolnego poza obecnymi granicami Rzeczpospolitej Polski.

W myśl art. 160 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 Kodeksu albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Natomiast zgodnie z art. 160 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego do odszkodowań stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, z wyłączeniem art. 418 tego Kodeksu.

Odszkodowanie przysługuje od organu, który wydał decyzję z naruszeniem przepisu art. 156 § 1, chyba że winę za powstanie okoliczności wymienionych w ww. przepisie ponosi inna strona postępowania dotyczącego tej decyzji; w tym ostatnim przypadku roszczenie o odszkodowanie służy w stosunku do strony winnej powstania tych okoliczności, o czym stanowi art. 160 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego. Jednocześnie zgodnie z § 4 tego artykułu o odszkodowaniu przysługującym od organu wymienionego w § 1 orzeka organ administracji publicznej, który stwierdził nieważność decyzji z powodu naruszenia przepisu art. 156 § 1 albo stwierdził - w myśl art. 158 § 2 - że decyzja została wydana z naruszeniem przepisu art. 156 § 1. Dochodzenie odszkodowania od strony winnej powstania okoliczności wymienionych w art. 156 § 1 następuje w postępowaniu przed sądem powszechnym.

Przepis art. 160 został jednakże uchylony z dniem 1 września 2004 r. przez art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 162, poz. 1692). Jednocześnie na mocy art. 5 ww. nowelizacji do zdarzeń i stanów prawnych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 417, art. 419, art. 420, art. 4201, art. 4202 i art. 421 ustawy, o której mowa w art. 1 (Kodeks cywilny), oraz art. 153, art. 160 i art. 161 § 5 ustawy, o której mowa w art. 2 (Kodeks postępowania administracyjnego), w brzmieniu obowiązującym do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Jak wynika z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnieniem przedmiotowym objęte są odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. To oznacza, że zwolnieniem nie są objęte wszystkie odszkodowania, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych w lit. a)-g) tego przepisu kategorii odszkodowań.

W niniejszej sprawie istotne jest, że przepis art. 160 Kodeksu postępowania administracyjnego, na podstawie którego orzeczono o odszkodowaniu jest przepisem, który określa zasady ustalania odszkodowania. Z wniosku nie wynika również, że zachodzi jakakolwiek przesłanka negatywna wskazana w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)-g) ustawy. Skoro tak, to odszkodowanie wypłacone na podstawie art. 160 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego, za poniesioną rzeczywistą szkodę z tytułu przejęcia na podstawie przepisów dekretu o reformie rolnej gospodarstwa rolnego przez organy administracji państwowej korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wypłacone Wnioskodawcy w dniu 28 czerwca 2012 r. odszkodowanie na mocy wydanego w oparciu o przepis art. 160 k.p.a. wyroku Sądu Okręgowego z dnia 29 lutego 2012 r. korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, a nie jak wskazał Wnioskodawca art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.