Mechanizm ?odwrotnego obciążenia? określony w art. 17 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 2 (...)

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy do sprzedaży surowców wtórnych mieszczących się w ugrupowaniu PKWiU 38.32.21.0 do 38.32.25.0 będzie miał zastosowanie mechanizm ?odwrotnego obciążenia?.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem stalowym (wsadowym i niewsadowym), ołowiem, aluminium i miedzią. W okresie od 1 kwietnia 2011r. Wnioskodawca rozlicza zakup złomu w ramach samoopodatkowania przez nabywcę. Natomiast sprzedaż wymienionego wyżej złomu Wnioskodawca dokumentuje fakturą uproszczoną, niezawierającą stawki ani kwoty podatku należnego a zamiast tego Wnioskodawca umieszcza na fakturze adnotację, że podatek rozlicza nabywca złomu. Do dnia 30 czerwca 2011r. Wnioskodawca nie miał wątpliwości co do stosowania wyżej wymienionych procedur. Jednakże od dnia 1 lipca 2011r. art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT uległ zmianie i wykaz towarów objętych takim opodatkowaniem jest wymieniony w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. W załączniku tym do towarów przypisano klasyfikację statystyczną PKWiU. Wymieniono przykładowo pod poz. 6 ? ?Odpady inne niż niebezpieczne zawierające metal? (PKWiU 38.11.58.0), pod. poz. 8 ? ?Surowce wtórne z pozostałych metali ? wyłącznie odpady i złom? (PKWiU 38.32.29.0). Sprzedawane przez Wnioskodawcę surowce wtórne z metali szlachetnych, metali żelaznych, miedzi i stopów miedzi, niklu i stopów niklu, a także z aluminium i stopów aluminium mieszczą się w grupowaniu PKWiU 38.32.21.0 do 38.32.25.0 i nie zostały wymienione w załączniku nr 11 jako towary objęte samoopodatkowaniem przez nabywcę.

Natomiast analizując powiązania PKWiU 38.11.58.0 zamieszczone w poz. 6 załącznika nr 11 do ustawy o VAT z Nomenklaturą Scaloną CN Wnioskodawca doszedł do wniosku, że grupowanie to obejmuje również odpady z miedzi, niklu i złomu. Ale Wnioskodawca ma wątpliwość czy odwoływanie się do Nomenklatury Scalonej CN jest właściwe, gdyż stosuje się ją głównie w imporcie towarów.

Natomiast z wyjaśnień zamieszczonych na stronie Ministerstwa Finansów w publikacji ?Najważniejsze zmiany w VAT od 1 lipca 2011r.? wyraźnie wynika, że Ustawodawca chciał rozszerzyć katalog towarów objętych mechanizmem samoobciążenia, dodając do niego pozycje takie jak odpady szklane, gumowe i elektryczne, zużyte akumulatory elektryczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od dnia 1 lipca 2011r. sprzedaż surowców wtórnych z metali szlachetnych, metali żelaznych, miedzi i stopów miedzi, niklu i stopów niklu, a także z aluminium i stopów aluminium mieszczących się w grupowaniu PKWiU 38.32.21.0 do 38.32.25.0 należy nadal opodatkować stosując mechanizm odwrotnego obciążenia, czy też opodatkowywać na zasadach ogólnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, od dnia 1 lipca 2011r. sprzedaż surowców wtórnych z metali szlachetnych, metali żelaznych, miedzi i stopów miedzi, niklu i stopów niklu, a także z aluminium i stopów aluminium mieszczących się w grupowaniu PKWiU 38.32.21.0 do 38.32.25.0 należy nadal opodatkowywać stosując mechanizm odwrotnego obciążenia. Wskazuje na to intencja Ustawodawcy zamieszczona na stronie Ministerstwa Finansów w publikacji ?Najważniejsze zmiany w VAT od 1 lipca 2011r.?. Samo wprowadzenie mechanizmu odwrotnego obciążenia było ukierunkowane od początku na obrót złomem. Jak wyjaśnia Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 2 maja 2011r., nr PT3/033/2/188/LWA/11/569 dla potrzeb stosowania art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT przez złom należy rozumieć złom metali, w tym złom stalowy (wsadowy i niewsadowy), żeliwny i metali nieżelaznych, jak również złom metali szlachetnych. A poza tym analiza Nomenklatury Scalonej CN również prowadzi do wniosku, że do obrotu złomem, który Wnioskodawca sprzedaje należy stosować mechanizm odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy o VAT, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r.

(Dz. U. z 2008r. nr 207, poz. 1293 ze zm.), w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. nr 42, poz. 264 ze. zm.).

Zatem z dniem 1 stycznia 2011r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008r., wprowadzoną ww. rozporządzeniem.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2011r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.

Załącznik nr 11 określający wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, obejmuje:

1. ex 24.10.14.0 - granulki i proszek z surówki, surówki zwierciadlistej lub stali - wyłącznie wlewki lub gęsi zwykle ze stali wysokostopowej, otrzymywane przez przetopienie i odlanie drobniutkich odpadów lub złomu,
2. ex 24.45.30.0 - pozostałe metale nieżelazne i wyroby z nich; cermetale; popiół i pozostałości zawierające metale i związki metali - wyłącznie odpady i złom metali nieszlachetnych,
3. 38.11.51.0 - odpady szklane,
4. 38.11.54.0 - pozostałe odpady gumowe,
5. 38.11.55.0 - odpady z tworzyw sztucznych,
6. 38.11.58.0 - odpady inne niż niebezpieczne zawierające metal,
7. 38.12.27 - odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych; zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne,
8. ex 38.32.29.0 - surowce wtórne z pozostałych metali - wyłącznie odpady i złom.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 7 i 8 stosuje się, jeżeli nabywcą lub usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 (art. 17 ust. 7 ustawy o VAT).

Powyższe regulacje wprowadzają wykaz towarów, których nabycie ma obowiązek opodatkować nabywca. Jest to mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku należnego na podatnika, na rzecz którego dokonywana jest dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. W związku z tym w przypadku dostawy towarów, które nie zostały wymienione w tym załączniku podatnikiem pozostaje sprzedawca.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku (art. 106 ust. 1a ustawy o VAT).

Jak wynika z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Zasady wystawiania faktur uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Z przepisu § 5 ust. 15 ww. rozporządzenia wynika, że faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub wykonanie usługi, dla których podatnikiem zgodnie z przepisami ustawy jest nabywca towaru lub usługi, zamiast danych dotyczących stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem zawierają:

1. adnotację, że podatek rozlicza nabywca, lub
2. wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub
3. oznaczenie ?odwrotne obciążenie?.
   
   

Przepisy powyższe wprowadzają mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towaru wymienionego w załączniku nr 11 do ustawy o VAT.

Mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są cztery warunki:

1. nabywcą towaru wymienionego w zał. nr 11 do ustawy o VAT - jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy,
2. dostawcą towaru wymienionego w zał. nr 11 do ustawy o VAT - jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy,
3. dostawca towaru wymienionego w zał. nr 11 do ustawy o VAT - nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,
4. dostawa towaru wymienionego w zał. nr 11 do ustawy o VAT ? nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
   
   

Jeżeli choćby jeden z wymienionych warunków nie jest spełniony, nabywcy towaru wymienionego w zał. nr 11 nie mogą rozliczać VAT należnego z tytułu dostaw tych towarów.

Tym samym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 7 ustawy o VAT, podatnikami obowiązanymi do rozliczenia podatku są osoby nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, jeżeli spełnione zostaną ww. określone warunki dotyczące statusu podatkowego zarówno nabywcy, jak i dostawcy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem stalowym (wsadowym i niewsadowym), ołowiem, aluminium i miedzią. Wnioskodawca wskazał, że surowce wtórne z metali szlachetnych, metali żelaznych, miedzi i stopów miedzi, niklu i stopów niklu oraz z aluminium i stopów aluminium mieszczą się w grupowaniu PKWiU 38.32.21.0 do 38.32.25.0.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, iż sprzedawane przez Wnioskodawcę produkty sklasyfikowane pod ww. symbolami nie zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, zawierającym katalog towarów, do których stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia.

W związku z tym w przypadku dostawy towarów, które nie zostały wymienione w tym załączniku podatnikiem pozostaje sprzedawca, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca.

Zatem skoro ww. odpady sprzedawane przez Wnioskodawcę mieszczą się w grupowaniu PKWiU 38.32.21.0 do 38.32.25.0 i nie zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy stwierdzić trzeba, iż norma przewidziana w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy nie znajdzie zastosowania dla nabycia ww. towarów.

Tym samym podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tytułu dostawy ww. towarów jest sprzedawca tych towarów jako niewymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. A zatem sprzedaż ww. towarów przez Wnioskodawcę odbywa się na zasadach ogólnych i powoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu tych transakcji.

Ponadto zauważyć należy, że przepisy z zakresu podatku od towarów i usług w odniesieniu do handlu złomem nie odnoszą się i nie uzależniają obowiązku rozliczenia podatku należnego od Nomenklatury Scalonej CN.

Polskie przepisy regulujące opodatkowanie dostaw tzw. ?złomu?, a dokładnie towarów wymienionych obecnie w załączniku nr 11 do ustawy o VAT wprowadzone zostały w związku z art. 199 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, s. 1 ze zm), który stanowi, że państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik - odbiorca dostawy zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług, wymienionych w załączniku VI.

Dalej w art. 199 ust. 2 Dyrektywy postanowiono, że przy stosowaniu możliwości przewidzianej w ust. 1, państwa członkowskie mogą określić dostawy towarów i świadczenie usług objęte tymi środkami, jak również kategorie dostawców, usługodawców, nabywców lub usługobiorców, do których środki te mogą mieć zastosowanie.

Ww. załącznik VI do Dyrektywy stanowi wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, o których mowa w art. 199 ust. 1 lit. d, a są to:

1. Dostawy odpadów żelaznych i nieżelaznych, złomu oraz zużytych materiałów, w tym półproduktów będącymi wynikiem przetwarzania, wytwarzania lub stapiania metali żelaznych i nieżelaznych oraz ich stopów;
2. dostawy półproduktów żelaznych i nieżelaznych oraz niektórych powiązanych usług przetwarzania;
3. dostawy pozostałości i innych materiałów przetwarzalnych składających się z metali żelaznych i nieżelaznych, ich stopów, żużlu, popiołu, zgorzeliny i pozostałości przemysłowych zawierających metale lub ich stopy, a także świadczenie usług polegających na selekcji, cięciu, rozdrabnianiu i prasowaniu tych produktów;
4. dostawy oraz określone usługi polegające na przetwarzaniu, związane z odpadami żelaznymi i nieżelaznymi, jak również ze ścinkami, złomem, odpadami oraz materiałami zużytymi i przetwarzalnymi składającymi się ze stłuczki, szkła, papieru, tektury i kartonu, szmat, kości, skóry, sztucznej skóry, pergaminu, skór surowych, ścięgien, szpagatu, wyrobów powroźniczych, lin, kabli, gumy i plastiku;
5. dostawy materiałów, o których mowa w niniejszym załączniku po przetworzeniu w formie czyszczenia, polerowania, selekcji, cięcia, rozdrabniania, prasowania lub wlewania do wlewek;
6. dostawa złomu i odpadów po obróbce materiałów podstawowych.
   
   

W świetle powyższego stwierdzić należy, że Dyrektywa nie nakazuje państwom członkowskim lecz daje pozwolenie na objęcie dostaw pewnych towarów mechanizmem odwrotnego obciążenia. Oznacza to, że to państwo członkowskie może samo zadecydować, które z kategorii towarów wskazanych w dyrektywie obejmie tym mechanizmem oraz określić kategorie dostawców czy nabywców, do których środki te mogą mieć zastosowanie.

Ponadto ww. przepisy nie wskazują ani prawa ani obowiązku posłużenia się przez państwa członkowskie w tym zakresie nomenklaturą scaloną.

W świetle powyższego, państwo członkowskie przy identyfikowaniu towarów, do których ma zastosowanie mechanizm odwrotnego opodatkowania nie ma obowiązku odnoszenia się do nomenklatury scalonej.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie na podstawie danych zawartych w opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, a zatem traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.