Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania znaku (...)

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki osobowej ?A? spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej ?A?). W ramach prowadzonej działalności ?A? zajmuje się m.in. sprzedażą sportowej odzieży i obuwia, także w ramach współpracy i kooperacji z innymi podmiotami. Działalność handlowa spółki opiera się o rozpoznawalną markę ?Ax?. Spółka komandytowa ?A? zarejestrowała w Urzędzie Patentowym znak słowno-graficzny ?Ax?. Znak towarowy ?Ax? funkcjonujący w spółce ?A? (typowo sprzedażowej) w zamierzeniu wspólników ma być wykorzystywany nie tylko przez tą jedną spółkę, ale także przez podmioty trzecie (franchising) w ramach strategii budowy marki ?Ax?. W tym celu znak zostanie przekazany do powołanej spółki jawnej ?Ax? SPÓŁKA JAWNA. Przekazanie znaku ze spółki komandytowej do spółki jawnej ma nastąpić w formie nieodpłatnej.

Z kolei celem spółki jawnej jest zarządzanie marką ?Ax?, jej promocja, a także zarządzanie i promocja innych znaków towarowych, które będą budować i umacniać pozycję marki ?Ax?. Wspólnicy zgodnie uznali, iż dopiero dokonanie skoncentrowania funkcji marketingowych, będących celem powołanej spółki, doprowadzi do zwiększenia korzyści wynikających z realizacji jednolitej polityki marketingowej, co w przyszłości przełoży się na zwiększenie konkurencyjności marki ?Ax? na polskim rynku odzieży sportowej. Zawiązana spółka poprzez przejęcie znaków towarowych pierwotnie należących do wspólników (w tym znak ?Ax?) oraz podjęcie na masową skalę działalności marketingowej przejęła na siebie zadanie koordynacji strategii promocji marki ?Ax? we wszystkich podmiotach należących do grupy ?Ax?. Wyodrębnienie do spółki jawnej znaku ?Ax? pozwoli na stworzenie i wdrożenie jednolitych zasad polityki dotyczącej jego użycia dla celów identyfikacji wizualnej oraz działań marketingowych w zakresie zwiększenia jego rozpoznawalności, opracowanie zasad odpłatnego udostępniania znaku, określenie zasad jego wykorzystania przez podmioty zewnętrzne.

Nowa spółka prowadzi już aktywną działalność w zakresie podwyższenia rozpoznawalności znaku ?Ax? i tym samym zwiększenia jego rynkowej wartości między innymi poprzez zawieranie kontaktów handlowych, na skutek których znak ten będzie intensywnie promowany, m.in. w trakcie imprez marketingowych oraz umożliwienie jego stosowania na materiałach promocyjnych. Celem wszystkich działań spółki jawnej będzie kreowanie pozytywnego wizerunku znaku w mediach, umieszczanie go na stronie internetowej oraz na bandach reklamowych, wsparcie procesu sprzedaży innych spółek w grupie, świadczenie usług dla spółek grupy polegających na organizowaniu oraz zatwierdzanie koncepcji kampanii reklamowych, współpraca z agencjami reklamowymi oraz zewnętrznymi usługodawcami w zakresie organizacji planowanych przez niniejszą spółkę akcji reklamowych, organizacja kampanii mailingowych, tworzenie ofert handlowych, zbiorcze zakupy gadżetów reklamowych i promocyjnych dystrybuowanych wśród partnerów biznesowych i klientów, świadczenie usług marketingowych dla spółek w grupie. Celem przekazania spółce jawnej znaku będzie także podejmowanie czynności dotyczących świadczenia usług marketingowych, licencji znaku, jego franchising na zasadach komercyjnych na rzecz podmiotów trzecich.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że przedmiotem wniosku nie jest czynność darowizny znaku towarowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne przekazanie znaku towarowego przez spółkę komandytową spółce jawnej, których jednym ze wspólników jest ta sama osoba fizyczna (Wnioskodawca) nie spowoduje obowiązku rozpoznania dla Wnioskodawcy ani przychodów, ani kosztów proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki jawnej (otrzymującej)?

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że zadane pytanie dotyczy nieodpłatnego przekazania znaku towarowego pomiędzy spółkami osobowymi podatnika (z określonymi skutkami w zakresie amortyzacji).

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnikami w podatku dochodowym od osób fizycznych są wspólnicy spółek osobowych, a nie spółki osobowe jako takie. Także w sytuacji, gdy wspólnik posiada pośredni udział w spółce osobowej poprzez inną spółkę osobową.

Wspólnicy ci (także za pośrednictwem spółki osobowej, która sama jest wspólnikiem spółki osobowej) dokonują czasem nieodpłatnych świadczeń na rzecz tych spółek (m.in. udzielają nieoprocentowanych pożyczek, użyczają składniki prywatnego majątku czy też przekazują darowizny). Należy podkreślić, że w odniesieniu do wymienionej w stanie faktycznym niniejszego wniosku czynności nieodpłatnej między wspólnikami a spółkami organy podatkowe prezentują pogląd zgodny z zaprezentowanym przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 4 kwietnia 2002 r. (pismo Ministra Finansów z dnia 4 stycznia 2002 r., PB4/AK-031-23/02, Biuletyn Skarbowy 2002, nr 3), z którego wynika, że jeżeli wspólnicy spółek osobowych wykonują świadczenia na rzecz tych spółek, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie dla siebie samego w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółek osobowych stanowią ich przychody i ich koszty (w stanie faktycznym opisanym we wniosku 50%). Jeżeli więc takie świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Jednocześnie, w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu ani przez spółkę osobową, ani przez tego wspólnika przychodu z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń, bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik − w sensie podatkowym − świadczył samemu sobie. Nie wyklucza to faktu, że tego rodzaju świadczenie może stanowić przychód pozostałych wspólników takiej spółki (w stanie faktycznym opisanym we wniosku 50%).

Minister Finansów w piśmie z 9 sierpnia 2013 r. wskazał, że aktualne jest jego stanowisko wyrażone w interpretacji ogólnej z 4 kwietnia 2002 r., zgodnie z którym, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia świadczenie to wykonuje ?dla siebie samego? w takim zakresie, w jakim ?przychody i koszty spółki osobowej? stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom, jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt.

Organy podatkowe, powołując się na stanowisko Ministra Finansów zawarte w wyżej wymienionych interpretacjach, stwierdzają, że nieodpłatne przeniesienie własności znaku towarowego pomiędzy wspólnikiem a spółką osobową nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 lutego 2014 r. IBPBI/l/415-1129/13/BK). Także w przypadku wspólnika, który przekaże w formie darowizny prawa do znaku towarowego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń nie powstanie (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 listopada 2013 r. ILPB1/415-895/13-4/AA, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2012 r. IPPB1/415-1020/11-2/EC, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2009 r. ILPB1/415-917/09-6/IM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 marca 2012 r. ITPB3/423-2c/12/AM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 grudnia 2012 r. ILPBI/415-946/12-3/AA, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 października 2013 r. IBPBI/1/415-771/13/AB).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Jak stanowi natomiast art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

W myśl art. 8 ww. Kodeksu, spółka osobowa, której celem jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, może we własnym imieniu (odrębnie od swoich wspólników) nabywać prawa, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Przy czym zgodnie z art. 28 Kodeksu spółek handlowych − mającym zastosowanie nie tylko w odniesieniu do spółek jawnych ale także do spółek komandytowych na podstawie dyspozycji zawartej w art. 103 tego Kodeksu − majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W świetle powołanych przepisów należy zauważyć, że wskazane spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody tych spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takich spółek. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej (komandytowej/jawnej) uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem tej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust . 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym − w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy − przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że spółka komandytowa, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, zamierza nieodpłatnie przekazać znak towarowy spółce jawnej, której Wnioskodawca również jest wspólnikiem.

W związku z tym powstała wątpliwość, czy nieodpłatne przekazanie znaku towarowego przez spółkę komandytową spółce jawnej, których jednym ze wspólników jest ta sama osoba fizyczna, tj. Wnioskodawca, skutkować będzie koniecznością rozpoznania po stronie Wnioskodawcy przychodów i kosztów proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki jawnej (otrzymującej).

W odniesieniu do powyższej kwestii tut. Organ zauważa, że nieodpłatne przekazanie znaku towarowego przez spółkę komandytową spółce jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z działalności gospodarczej z tytułu nieodpłatnych świadczeń, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki komandytowej.

W rozpatrywanej sprawie spółka jawna uzyska bowiem nieodpłatnie znak towarowy. Mając jednakże na względzie fakt, że spółka jawna, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest podatnikiem, obowiązek podatkowy z ww. tytułu powstanie po stronie Wnioskodawcy, jako wspólniku tej spółki. Należy zaznaczyć, że beneficjentem nieodpłatnego świadczenia będzie spółka jawna, a więc odrębny od jej wspólników podmiot prawny, posiadający odrębny majątek, a nie poszczególni wspólnicy tej spółki.

Z tego też względu nieodpłatne przekazanie przez spółkę komandytową spółce jawnej znaku towarowego będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki jawnej (otrzymującej). Na wielkość tego przychodu nie będzie miał wpływu fakt, że Wnioskodawca jest wspólnikiem obu spółek ?komandytowej i jawnej.

Jednakże czynność nieodpłatnego przekazania znaku towarowego nie spowoduje rozpoznania po stronie Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki jawnej.

Tut. Organ zauważa, że w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W rozpatrywanej sprawie sama czynność nieodpłatnego przekazania znaku towarowego spółce jawnej nie będzie się wiązała z powstaniem kosztów uzyskania przychodów po stronie spółki otrzymującej, a tym samym po stronie Wnioskodawcy ? wspólniku tej spółki.

Wnioskodawca, proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki otrzymującej, może natomiast rozpoznawać koszty uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym znaku słowno-graficznego, jako wspólnik spółki jawnej.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Przy czym w myśl art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5. licencje,
6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7. wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

? o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że nieodpłatne przekazanie znaku towarowego przez spółkę komandytową spółce jawnej, których jednym ze wspólników jest Wnioskodawca, będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki otrzymującej znak towarowy.

Wnioskodawca nie będzie natomiast zobowiązany do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do udziału w zysku spółki jawnej w związku z czynnością nieodpłatnego przekazania, gdyż w rozpatrywanej sytuacji w związku z nieodpłatnym przekazaniem znaku towarowego po stronie spółki otrzymującej ten znak nie wystąpią koszty uzyskania przychodów.

Wprawdzie należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w związku z nieodpłatnym przekazaniem znaku towarowego nie będzie zobowiązany do rozpoznania kosztów proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki jawnej (otrzymującej), jednakże nastąpi to z innych przyczyn niż przez niego wskazane. Należy bowiem wskazać, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z nieodpłatnym przekazaniem znaku towarowego przez spółkę komandytową spółce jawnej, a nie ze świadczeniem na rzecz samego siebie. Przyczyną braku rozpoznania kosztu po stronie Wnioskodawcy proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki jawnej (otrzymującej) nie jest ? jak twierdzi Wnioskodawca ? fakt świadczenia na rzecz samego siebie, ale fakt, że czynność ta nie skutkuje rozpoznaniem po stronie spółki jawnej, a tym samym po stronie Wnioskodawcy, kosztów uzyskania przychodów.

Kosztem u Wnioskodawcy może być jedynie przypadająca na niego ? proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki jawnej ? część odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od zarejestrowanego znaku towarowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że tut. Organ, dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy, odniósł się do kwestii będącej przedmiotem zapytania, tj. skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania znaku towarowego po stronie Wnioskodawcy w kontekście powstania przychodów i kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki jawnej (otrzymującej).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.