Przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 03 marca 2011 r. (data wpływu 08 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odsetek od lokat terminowych ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odsetek od lokat terminowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa w 2008 roku uzyskiwała przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz z działalności gospodarczej. Nadwyżki wolnych środków obrotowych lokowała na rachunkach lokat terminowych.

Przychody z działalności gospodarczej stanową niewielki procent przychodów Spółdzielni:

• przychody ogółem - 6.011.000 zł,
• przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - 5.601.000 zł, tj. 93%,
• przychody z działalności gospodarczej - 410.000 zł, tj. 7%.
  
  

Spółdzielnia codziennie w trakcie całego roku obrotowego deponowała na rachunkach lokat terminowych 1.500.000 zł. Bezsporne wobec powyższego jest, że przeważająca część lokowanych środków pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Z uwagi na powyższe, Spółdzielnia uważa, że odsetki od środków na lokatach terminowych niepochodzących z działalności gospodarczej, wyliczone jako:

1. procentowy udział przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w stosunku do przychodów ogółem lub
2. różnica pomiędzy średnim, rocznym saldem lokat terminowych a rocznym przychodem z działalności gospodarczej,

nie podlegają opodatkowaniu, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca zaznacza, że całość uzyskanych odsetek jest przeznaczona na cele mieszkaniowe. Spółdzielnia od wszystkich uzyskanych w 2008 roku odsetek od lokat terminowych, odprowadziła podatek dochodowy od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki od lokat terminowych, których kapitał stanowiły przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi wyliczone jako:

1. procentowy udział przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w stosunku do przychodów ogółem lub
2. różnica pomiędzy średnim, rocznym saldem lokat terminowych a rocznym przychodem z działalności gospodarczej,

podlegają opodatkowaniu, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przytoczonym w punkcie F wniosku ORD-IN zaistniałym stanem faktycznym, odsetki od środków na lokatach terminowych niepochodzących z działalności gospodarczej wyliczone jako:

1. procentowy udział przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w stosunku do przychodów ogółem lub
2. różnica pomiędzy średnim, rocznym saldem lokat terminowych a rocznym przychodem z działalności gospodarczej,

nie podlegają opodatkowaniu, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie tut. Organ pragnie zaznaczyć, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), stanowi formę ulgi podatkowej, która narusza zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym, powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.), celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Jak wynika z treści art. 1 ust. 2 i 3 ww. ustawy, przedmiotem działalności spółdzielni jest:

• budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych,
• budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych,
• budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów,
• udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych,
• budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu,
• obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

  
  
  

Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1 (art. 1 ust. 6 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Spółdzielnia Mieszkaniowa ? jako podmiot posiadający osobowość prawną ? podlega ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak stanowi przepis art. 7 ust. 1 powyższej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (?).

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi ? w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z powyższej regulacji, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

• dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
• dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.
  
  

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, iż nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: ?zasobów mieszkaniowych? oraz ?gospodarki zasobami mieszkaniowymi?. Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie ?gospodarka? ? w kontekście omawianego przypadku ? oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie ?gospodarki? nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. ?Zasób? zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie ?mieszkanie? jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik ?mieszkaniowy?, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie ?zasób mieszkaniowy? należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast ?gospodarka zasobami mieszkaniowymi? obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

Uwzględniając jednakże charakter opłat (czynszów) oraz pokrywanych z nich kosztów uzasadnione jest rozumienie pojęcia ?zasoby mieszkaniowe? nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez pojęcie ?zasoby mieszkaniowe? należy zatem rozumieć:

1. budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,
2. pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno ? remontowe,
3. urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki ? doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo ? kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia).
   
   

I tak, związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Uzyskany z tego tytułu dochód ? zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? będzie zwolniony z opodatkowania, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazał, iż Spółdzielnia Mieszkaniowa uzyskiwała przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz z działalności gospodarczej, a nadwyżki wolnych środków obrotowych lokowała na rachunkach lokat terminowych. Z przedstawionych okoliczności wynika, iż przeważająca część lokowanych środków pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie wymaga kwestia, czy w przypadku odsetek od lokat terminowych, których kapitał stanowiły przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, zastosowanie znajdzie przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z tym, iż całość uzyskanych odsetek Wnioskodawca przeznacza na cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że tego typu przychody, jak odsetki od środków zdeponowanych na lokatach terminowych zaliczane są do kategorii przychodu uzyskanego z kapitałów i nie można uznać, iż uzyskane zostały z działalności określonej w art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy. W tym przypadku posiadanie rachunku terminowego nie jest niezbędne dla prowadzenia działalności związanej z gospodarką zasobami mieszkaniowymi. Powierzone bankom środki pieniężne pozostają bowiem do ich dyspozycji przez dłuższy czas i w konsekwencji tej czynności wypłacane są odsetki.

Niniejszy fakt wyklucza więc zastosowanie zwolnienia przedmiotowego na podstawie powołanego wyżej przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez znaczenia pozostaje w tej sytuacji także cel przeznaczenia uzyskanych środków, gdyż nie został spełniony warunek co do źródła ich pochodzenia.

Rozpatrując niniejszą sprawę, należy w tym miejscu również dodać, że na tle przytoczonych definicji, odnoszących się do potocznego rozumienia użytych w ustawie podatkowej sformułowań trzeba poczynić zastrzeżenie, iż korzystając z przywołanych w nich znaczeń pojęć wyjaśniających ich potoczne, a nie prawne rozumienie należy przyjąć zasadę, iż analizując przepis podatkowy nie można opierać się wyłącznie na literalnym brzmieniu języka potocznego, bez odwołania się do funkcjonujących w systemie prawa podatkowego zasad opodatkowania. Jedną z nich, jest powszechnie akceptowana w orzecznictwie i piśmiennictwie zasada ścisłego interpretowania przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe. Skutkiem stosowania tych przepisów jest bowiem ingerencja w inną, mającą podstawowe znaczenie w prawie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania uzyskiwanych dochodów, której przejawem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest jej art. 3 ust. 1 stanowiący, iż podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wobec tego, definiując czy też ustalając znaczenie sformułowania ?gospodarka zasobami mieszkaniowymi?, nie można czynić tego w oderwaniu od innych regulacji funkcjonujących w systemie prawa podatkowego.

Jeśli zatem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza zwolnienie od podatku, uzależniając je od źródła dochodu jakim jest dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, to oznacza, że nie każda aktywność Spółdzielni Mieszkaniowej generująca powstanie dochodu może korzystać ze zwolnienia. Wobec tego nie wszystkie racjonalne, uzasadnione ekonomicznie i gospodarczo działania podejmowane przez Spółdzielnię skutkujące powstaniem dochodu powodują, iż zwolniony jest on od podatku, ale tylko te, których efektem jest uzyskanie dochodu wyłącznie (ściśle) z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Reasumując, przedmiotowe odsetki od lokat terminowych, jako pochodzące z innego źródła niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na cel na jaki zostaną przeznaczone.

Jednocześnie tut. Organ pragnie dodać, iż wskazany przez Wnioskodawcę sposób wyliczenia wartości odsetek od środków zdeponowanych na lokatach terminowych pochodzących z gospodarki zasobami mieszkaniowymi nie był przedmiotem oceny Organu. Pozostaje on bowiem bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiocie sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.