Czy Sp. z o.o., jako cesjonariusz jest zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług w związku (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 grudnia 2011 r. (data wpływu 12 grudnia 2011 r) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez cesjonariusza czynności nieodpłatnej cesji umów na dostawy biomasy ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez cesjonariusza i cedenta czynności nieodpłatnej cesji umów na dostawy biomasy.

Wniosek został uzupełniony w dniu 12 grudnia 2011r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W wyniku prowadzonego w Grupie Kapitałowej (dalej GK) programu konsolidacji, celem którego jest uzyskanie silnej pozycji rynkowej i finansowej na rynku wytwarzania i obrotu energią elektryczną w dniu 1 września 2010 r. nastąpiło połączenie 13 spółek kapitałowych z GK realizujących działalność wydobywczą oraz wytwórczą, w jedną holdingową spółkę S.A.

W wyniku tej operacji osobowość prawną straciły kopalnie, elektrownie oraz elektrociepłownie tej GK będące do tej pory niezależnymi podmiotami prawa, działające po konsolidacji w formie prawnej Oddziałów SA. Decyzją z dnia 24 sierpnia 2011 r. Sp. z o.o. został wskazany przez S.A. do koordynacji dostaw biomasy do poszczególnych Oddziałów, opartych na podstawie wieloletniej umowy sprzedaży biomasy.

Aktualnie biomasa stanowi trzecie, co do wielkości na świecie naturalne źródło energii, które jest paliwem w procesie produkcji energii elektrycznej. Wg definicji biomasa oznacza podatne na rozkład biologiczny frakcje produktów, odpadów i pozostałości przemysłu rolnego, leśnictwa a także odpadów przemysłowych i miejskich. Na cele energetyczne wykorzystuje się drewno i odpady z przerobu drewna, rośliny pochodzące z upraw energetycznych, produkty rolnicze oraz niektóre odpady komunalne i przemysłowe.

W związku z decyzją S.A. i wskazania Sp. z o.o. jako podmiotu mającego w najbliższej przyszłości zajmować się koordynacją dostaw biomasy na rzecz wszystkich Oddziałów GK, Sp. z o.o. na podstawie nieodpłatnych umów cesji, jako następca prawny ma zamiar przejąć prawa i obowiązki kontraktowe wynikające z wszelkich umów na dostawy biomasy zawartych dotychczas przez jednostki obecnie już skonsolidowane w ramach S.A.

SA zawarła w dniu 24.08.2011 r. z Sp. z o.o. umowę wieloletnią sprzedaży biomasy o numerze 12/E/2011, która stanowi treść stosunku prawnego pomiędzy S.A., a Sp. z o.o. W § 1 wyżej wymienionej umowy wieloletniej określono przedmiot umowy w sposób następujący: ?Przedmiotem Umowy Wieloletniej jest sprzedaż biomasy dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego i realizowana od Dostawców do Kupującego na podstawie odrębnych umów zawartych przez Sprzedającego z Dostawcami?

S.A. jest właścicielem Sp. z o.o. i posiada 100% udziałów w Spółce. Umowa Wieloletnia Sprzedaży Biomasy zawarta pomiędzy Sp. z o.o. i S.A. przewiduje zawieranie Umów Rocznych, Umów Kilkuletnich oraz Umów Innych na dostawy biomasy do poszczególnych Oddziałów S.A. Dostawa biomasy do poszczególnych Oddziałów S.A. polega na zapewnieniu oraz realizacji dostaw biomasy w celu współspalania jako paliwo w procesie produkcji energii elektrycznej oraz cieplnej w Oddziałach S.A. Aktualnie Sp. z o.o. posiada podpisane umowy z dostawcami biomasy i realizuje dostawy biomasy do S.A. Obecnie prowadzi postępowanie przetargowe na dostawę biomasy do S.A. Oddział Elektrociepłownia Z. Po zakończeniu postępowania zakupowego zostanie podpisana Umowa Roczna Sprzedaży Biomasy pomiędzy Sp. z o.o. i S.A. na dostawy przez Sp. z o.o. biomasy do ww. Oddziałów w roku 2012.

Przedmiotem umów cesji będzie przekazanie istniejących już praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami zawartymi przez poszczególne Oddziały S.A., na rzecz Sp. z o.o., która uzyska status następcy prawnego tych umów.

Dostawcy dostarczający dotychczas biomasę do poszczególnych Oddziałów S.A. przeniosą poprzez umowy cesji swoje zobowiązania na rzecz Sp. z o.o., który jako następca prawny przejmie realizację dostaw biomasy do poszczególnych Oddziałów S.A.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Sp. z o.o., jako cesjonariusz jest zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług w związku z nieodpłatną cesją umów na dostawy biomasy do oddziałów S.A....

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), przepisy ustawy stosuje się do transakcji odpłatnego zbycia towarów lub odpłatnego świadczenia usług.

W związku z powyższym Spółka uważa, że dokonując bezpłatnej cesji mającej na celu przejęcie praw i obowiązków z umowy sprzedaży, nie ma obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług ani po stronie Cedenta ani po stronie Cesjonariusza umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Odnosząc się do przedstawionych okoliczności sprawy przede wszystkim należy zaznaczyć, iż określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zakres opodatkowania tym podatkiem obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie ?dostawy towarów? nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia ?przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel? należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu ?prawo do rozporządzania jak właściciel? nie można interpretować jako ?prawa własności?. Idąc dalej należy wskazać, iż czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem ?dostawa towarów? nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż oderwanie pojęcia ?dostawa towarów? oraz ekonomicznych aspektów transakcji od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa podatkowego pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem jest, co do zasady, wydanie towaru.

Z kolei oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca ? jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy - uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie - znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument - odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest ?odpłatność? za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, iż czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
   
   

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

• w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa ? użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

• w przypadku świadczenia usług ? świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
  
  

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca został wskazany przez S.A. do koordynacji dostaw biomasy do poszczególnych Oddziałów, opartych na podstawie wieloletniej umowy sprzedaży biomasy. Wnioskodawca na podstawie nieodpłatnych umów cesji, jako następca prawny, ma zamiar przejąć prawa i obowiązki kontraktowe wynikające z wszelkich umów na dostawy biomasy zawartych dotychczas przez jednostki obecnie już skonsolidowane w ramach S.A. Zawarła w dniu 24.08.2011 r. z Wnioskodawcą umowę wieloletnią sprzedaży biomasy o numerze 12/E/2011, która stanowi treść stosunku prawnego pomiędzy S.A., a Sp. z o.o. W § 1 wyżej wymienionej umowy wieloletniej określono przedmiot umowy w sposób następujący: ?Przedmiotem Umowy Wieloletniej jest sprzedaż biomasy dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego i realizowana od Dostawców do Kupującego na podstawie odrębnych umów zawartych przez Sprzedającego z Dostawcami?. Dostawa biomasy do poszczególnych Oddziałów S.A. polega na zapewnieniu oraz realizacji dostaw biomasy w celu współspalania jako paliwo w procesie produkcji energii elektrycznej oraz cieplnej w Oddziałach S.A. Przedmiotem umów cesji będzie przekazanie istniejących już praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami zawartymi przez poszczególne Oddziały S.A., na rzecz Wnioskodawcy, który uzyska status następcy prawnego tych umów. Dostawcy dostarczający dotychczas biomasę do poszczególnych Oddziałów S.A. przeniosą poprzez umowy cesji swoje zobowiązania na rzecz Wnioskodawcy, który jako następca prawny przejmie realizację dostaw biomasy do poszczególnych Oddziałów S.A.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, czynność podlegała będzie opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Natomiast, świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności z innym podmiotem.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż czynność nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę ?praw i obowiązków nie stanowi dostawy towarów i nie jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jak również nie jest świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług w związku z nieodpłatnym nabyciem praw i obowiązków w zakresie umów na dostawy biomasy do oddziałów S.A.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy zwrócić uwagę, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania przez cesjonariusza czynności nieodpłatnej cesji umów na dostawy biomasy. Wniosek w części dotyczącej opodatkowania przez cedenta czynności nieodpłatnej cesji umów na dostawy biomasy został załatwiony rozstrzygnięciem IPTPP1/443-820/11-5/MW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.