Prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku.

20.12.2011

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2011 r. (data wpływu 22 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku.

W złożonym wniosku i uzupełnieniu do niego przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której nabywa od rolników ryczałtowych produkty rolne pochodzące z prowadzonej przez nich działalności rolniczej. Nabycia związane są z działalnością opodatkowaną Spółki. Na zakupione towary wystawiane są faktury VAT RR, które odpowiadają wymogom wynikającym z przepisu art. 116 ustawy o podatku od towarów i usług. Z dokumentów tych wynika, że dostawca produktów rolnych jest rolnikiem ryczałtowym, zwolnionym od podatku VAT. Na fakturze wyszczególniona jest również kwota zryczałtowanego zwrotu podatku. Jednocześnie Spółka dokonuje na rzecz rolników sprzedaży towarów (środków produkcji) i usług. Niejednokrotnie zdarza się, że rolnicy opóźniają się z dokonywaniem zapłaty za sprzedane im towary i usługi, bądź też nie dokonują takiej zapłaty w ogóle. Na płatności dokonywane po terminie wystawiane są noty odsetkowe, natomiast w przypadku braku płatności w ogóle, należności w stosunku do rolników kierowane są na drogę postępowania sądowego i egzekucyjnego. W związku z powyższym, powstają kolejne należności, obejmujące należne Spółce odsetki od świadczeń nie zapłaconych w terminie oraz koszty dochodzenia należności, wynikające z tytułów wykonawczych (koszty procesu i egzekucji). Należności te są następnie jednostronnie potrącane z należnościami rolników wynikającymi z faktur VAT RR za dostarczane przez nich płody rolne. Potrącenie odbywa się w formie złożenia przez Wnioskodawcę stosownego oświadczenia o potrąceniu zgodnego z wymogami Kodeksu cywilnego (art. 498 i nast. K.c).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie przepisu art. 116 ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje możliwość zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, wynikającą z wystawionych faktur VAT RR w przypadku, gdy płatność za fakturę VAT RR następuje poprzez potrącenie z wzajemną wierzytelnością Wnioskodawcy:

o zapłatę odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za dostarczone rolnikowi ryczałtowemu towary i usługi,
o zapłatę należnego Wnioskodawcy od rolnika ryczałtowego zwrotu kosztów sądowych i egzekucyjnych,

wynikających z tytułów wykonawczych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku potrącenia należności rolnika ryczałtowego udokumentowanej fakturą VAT RR z wzajemnymi wierzytelnościami Wnioskodawcy o zapłatę odsetek oraz zasądzonych kosztów dochodzenia należności (objętych tytułami wykonawczymi), ma on możliwość powiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktury VAT RR.

Stosownie do art. 116 ust. 6 ustawy, kwota zryczałtowanego zwrotu podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych (wystawcy faktury VAT RR) kwotę naliczonego podatku od towarów i usług w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty pod warunkiem, że:

nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Jednym z warunków zwiększenia kwoty podatku naliczonego jest zatem, aby zapłata nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności. Zgodnie z art. 116 ust. 8 powyższy warunek dotyczy jedynie tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne, a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych. Jednocześnie art. 116 ust. 9a stanowi, że przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Zatem z powyższych przepisów wynika, że zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego wyłącznie w wypadku zapłaty pełnej kwoty należności, obejmującej również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku na rachunek bankowy rolnika, w terminie wskazanym w przepisie, pomniejszonej o kwotę należności wobec rolnika za dostarczone towary i usługi, z uwzględnieniem potrąceń, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

W ocenie Wnioskodawcy, warunek ten jest spełniony w sytuacji, gdy należność rolnika ryczałtowego zostaje potrącona z wzajemnymi należnościami Wnioskodawcy, wynikającymi czy to z tytułu naliczonych odsetek za opóźnienie rolnika w zapłacie za dostarczone towary i usługi, czy też z tytułu zasądzonego na rzecz Wnioskodawcy w tytule wykonawczym zwrotu kosztów dochodzenia należności.

W odniesieniu do odsetek od nieterminowej zapłaty za towary i usługi Wnioskodawca wskazuje, iż jego prawo do pobierania tych odsetek od rolnika ryczałtowego wynika wprost z przepisu art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które odpowiedzialności nie ponosi. Z kolei prawo Wnioskodawcy do otrzymania od rolnika ryczałtowego zwrotu kosztów dochodzenia należności, wynika z samej treści tytułów wykonawczych obejmujących dochodzone należności za dostarczone rolnikowi towary i usługi.

Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 K.c.). Jednakże dla ważności takiego potrącenia niezbędne jest złożenie oświadczenia wobec drugiej strony, zaś oświadczenie to ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe, co wynika z normy art. 499 K.c. W świetle powyższego, wskazać należy, iż potrącenie może być skutecznie dokonane, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

wierzytelności przedstawione wzajemnie do potrącenia muszą istnieć i dotyczyć tych samych osób, które są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami,
przedmiotem obu wierzytelności muszą być sumy pieniężne albo rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku,
przedstawione do potrącenia wierzytelności muszą być wymagalne i charakteryzować się tym, że mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym,
na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Potrącenia dokonuje się poprzez złożenie oświadczenia drugiej stronie. Oświadczenie to ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

W konsekwencji, w przypadku potrącenia przedmiotowych należności ubocznych z należnościami wynikającymi z faktury VAT RR spełnione są warunki, o których mowa w art. 116 ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług, co pozwala Wnioskodawcy na powiększenie kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającą z uregulowanej w ten sposób faktury VAT RR.

Potwierdzeniem zasadności stanowiska Wnioskodawcy zajętego w niniejszej sprawie są także interpretacje indywidualne wydane imieniu Ministra Finansów przez upoważnionych Dyrektorów Izb Skarbowych (por, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10.03.2010r. ITPP1/443-1211/09/AT, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 04.03.2011r. ILPP2/443-1978/10-5/SJ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in., stosownie do zapisu art. 86 ust. 2 pkt 3 zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

Na podstawie art. 116 ust. 6 ww. ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

W myśl art. 116 ust. 7 ustawy, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych (art. 116 ust. 8 ustawy).

Przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych), o czym stanowi art. 116 ust. 9a ustawy.

Zatem z powyższych przepisów omawianego art. 116 ust. 6, 7, oraz ust. 8 i 9a ww. ustawy wynika, że zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego wyłącznie w wypadku zapłaty pełnej kwoty należności, obejmującej również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku na rachunek bankowy rolnika, w terminie wskazanym w przepisie, z uwzględnieniem potrąceń, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że prowadząc działalność gospodarczą Spółka nabywa od rolników ryczałtowych produkty rolne, w związku z czym wystawia faktury VAT RR, które odpowiadają wymogom wynikającym z przepisu art. 116 ustawy o podatku od towarów i usług. Z dokumentów tych wynika, że dostawca produktów rolnych jest rolnikiem ryczałtowym, zwolnionym od podatku VAT. Na fakturze wyszczególniona jest również kwota zryczałtowanego zwrotu podatku. Spółka sprzedaje również towary i usługi na rzecz rolników ryczałtowych. W tym przypadku częste są jednak sytuacje, kiedy nabywcy ci nie regulują swoich zobowiązań w terminie, a niekiedy nie czynią tego w ogóle. Na należności zapłacone przez rolnika po terminie, Spółka wystawia noty odsetkowe, natomiast przypadki braku płatności w ogóle kieruje na drogę postępowania sądowego i egzekucyjnego, w wyniku czego powstają kolejne należności, obejmujące należne Spółce odsetki od świadczeń nie zapłaconych w terminie oraz koszty dochodzenia należności, wynikające z tytułów wykonawczych (koszty procesu i egzekucji). Należności te Spółka jednostronnie potrąca z należnościami rolników, wynikających z faktur VAT RR za dostarczane przez nich płody rolne na podstawie oświadczenia Spółki o potrąceniu, zgodnego z wymogami art. 498 Kodeksu cywilnego.

Uwzględniając powyższe, wskazać należy, iż na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (t.j. Dz. U. Nr 90, poz. 594), koszty sądowe obejmują opłaty i wydatki. Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 2 wskazanej ustawy, do uiszczenia kosztów sądowych obowiązana jest strona, która wnosi do sądu pismo podlegające opłacie lub powodujące wydatki, chyba że ustawa stanowi inaczej. W oparciu o przepis art. 80 ust. 1 ww. ustawy, sąd z urzędu zwraca stronie różnicę między opłatą pobraną od strony a opłatą należną. Kosztami sądowymi, których strona nie miała obowiązku uiścić lub których nie miał obowiązku uiścić kurator albo prokurator, sąd w orzeczeniu kończącym sprawę w instancji obciąży przeciwnika, jeżeli istnieją do tego podstawy, przy odpowiednim zastosowaniu zasad obowiązujących przy zwrocie kosztów procesu (art. 113 ust. 1 ww. ustawy).

Tym samym koszty sądowe opisane we wniosku mogą być uznane za potrącenia, o których mowa w art. 116 ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli wynikają z tytułów wykonawczych.

Z kolei, odnosząc się do kwestii możliwości uznania za potrącenia w rozumieniu ww. art. 116 ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług odsetek od nieterminowych wpłat przez rolników ryczałtowych należności z tytułu dokonanych na ich rzecz dostaw, wskazać należy, iż art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. W myśl art. 481 § 2 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy. Na podstawie art. 498 § 1 Kodeksu, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 Kodeksu). Jednakże dla ważności takiego potrącenia niezbędne jest złożenie oświadczenia wobec drugiej strony, zaś oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe, co wynika z normy art. 499 Kodeksu cywilnego.

W świetle powyższego, wskazać należy, iż potrącenie może być skutecznie dokonane, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

wierzytelności przedstawione wzajemnie do potrącenia muszą istnieć i dotyczyć tych samych osób, które są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami
przedmiotem obu wierzytelności muszą być sumy pieniężne albo rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku
przedstawione do potrącenia wierzytelności muszą być wymagalne i charakteryzować się tym, że mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym
na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Potrącenia dokonuje się poprzez złożenie oświadczenia drugiej stronie. Oświadczenie to ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

A zatem przedmiotowe odsetki, wynikające z wystawionej przez Spółkę noty odsetkowej, uprawniają do wskazanego powyżej potrącenia w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, pod warunkiem złożenia wobec drugiej strony (w tym przypadku względem rolnika ryczałtowego) oświadczenia o zamiarze dokonania takiego potrącenia.

Powyższe, w zestawieniu z literalnym brzmieniem powołanego wcześniej art. 116 ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług, oznacza, że potrącenie, dokonane jako jednostronna czynność wierzyciela wynikająca z przepisów ?innych ustaw?, uprawnia do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, m.in. pod ww. warunkiem złożenia wobec osoby dłużnika oświadczenia o tym potrąceniu.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że Spółka jest uprawniona do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o wartość zryczałtowanego zwrotu podatku wykazanego na fakturze VAT RR, pod warunkiem, że całkowita zapłata należności, o których mowa w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, na rzecz rolnika ryczałtowego, nastąpi zgodnie z zasadami wskazanymi w powołanym art. 116 ustawy.

W świetle powyższego, potrącając z faktury VAT RR wymagalne, przysługujące i nieuregulowane na rzecz Spółki należności z tytułu przysługującego zwrotu kosztów sądowych związanych z dochodzeniem nieopłaconych wierzytelności wynikających z dokonanej na rzecz określonego rolnika ryczałtowego dostawy towarów, Spółka może zwiększać kwotę podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, w sytuacji gdy potrącenia ich dokonano na podstawie prawomocnego orzeczenia zasądzającego wysokość kosztów sądowych (tytuł wykonawczy) i m.in. potracenie następuje nie później niż w terminie 14 dni od dnia zakupu produktów rolnych (chyba że zawarto umowę z tym rolnikiem, określającą dłuższy termin płatności) oraz pod warunkiem uregulowania należności związanej z dostawą produktów rolnych. Powyższe odnieść należy również do potrącanych odsetek. A zatem Spółka może zwiększać kwotę podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, pod wskazanymi w art. 116 ustawy o podatku od towarów i usług warunkami oraz gdy odsetki te potrącono po złożeniu oświadczenia wobec dłużnika o ich potrąceniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.