Transakcje grupy VAT w okresach przejściowych

Ten artykuł ma na cel wyjaśnienie zagadnień finalizacji transakcji w okresach przejściowych występujących w sytuacji tworzenia i kończenia funkcjonowania grupy VAT. Od 2023 r. będzie można bowiem tworzyć grupy VAT. 

Przedstawione one zostały na podstawie objaśnień MF.

Transakcje w okresach przejściowych

Grupa VAT wstępuje w prawa i obowiązki członków grupy VAT w zakresie podatku na okres, w jakim grupa ta posiada status podatnika (art. 15 ust. 12a ustawy o VAT).

Tak więc z chwilą uzyskania statusu podatnika grupa VAT wchodzi w prawa poszczególnych członków grupy VAT. Przejęcie wskazanych praw i obowiązków jest ograniczone pod kątem przedmiotowym (dotyczy tylko VAT) oraz pod kątem czasowym (przejęcie praw tylko na okres, w jakim grupa VAT pozostaje podatnikiem).

Utrata przez grupę VAT statusu podatnika skutkuje obowiązkiem złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym doszło do utraty tego statusu (art. 8d ust. 2 ustawy o VAT).

W przypadku wystąpienia w tej deklaracji kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, podlega ona zwrotowi na rzecz przedstawiciela grupy VAT lub odliczeniu w rozliczeniu za następny okresrozliczeniowy przedstawiciela grupy VAT (art. 8d ust. 3 ustawy o VAT).

Należy w tym przypadku uwzględnić, że na tym etapie nie ma już grupy VAT.

W przypadku, gdy przedstawicielem grupy zostałby ustanowiony oddział podmiotu mającego siedzibę poza terytorium kraju, powyższy zwrot lub odliczenie nastąpią na rzecz podmiotu mającego siedzibę poza terytorium kraju, którego część stanowi ten oddział. Należy mieć bowiem na względzie, że oddział po ustaniu grupy VAT ponownie będzie traktowany z perspektywy VAT jako całość z podmiotem mającym siedzibę poza terytorium kraju, jak miało to miejsce przed powstaniem grupy VAT.

W celu ułatwienia powrotu podmiotów do rejestru VAT w przypadku utraty przez grupę VAT statusu podatnika, naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie podmiotów ją tworzących ze statusem takim, jaki posiadały przed dniem wykreślenia bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego (art. 96 ust. 9k ustawy o VAT).

Każdy członek grupy VAT w okresie jej funkcjonowania realizuje swoje obowiązki związanez VAT poprzez grupę VAT.

Czynności opodatkowane są dokonywane odrębnie przezczłonków grupy VAT natomiast na potrzeby rozliczenia dochodzi do „uznania” tych czynności za dokonane przez grupę VAT (art. 8c ustawy o VAT).

Każdy obowiązek (wynikający z dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu) związany z VAT, zrealizowany w momencie funkcjonowania grupy, ma „adresata” w postaci konkretnego członka grupy VAT.

Jednak do rozliczenia wszystkich tych czynności zobowiązany jest w imieniu grupy VAT jej przedstawiciel.

Z chwilą, gdy grupa VAT przestaje istnieć te obowiązki, które były realizowane za pośrednictwem grupy VAT (przez przedstawiciela), muszą być już realizowane indywidualnie. Dotyczy to jednak tylko tych czynności, które wywierają swój skutek po zakończeniu funkcjonowania grupy VAT. Odnosi się to do faktur korygujących będących wynikiem późniejszych zdarzeń, powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej i po zakończeniu funkcjonowania grupy VAT.

Gdy grupa VAT przestaje istnieć każdy taki indywidualny obowiązek (już teraz nie może być uważany za dokonany przez grupę) musi być realizowany przez odpowiedniego byłego członka grupy VAT, który dokona stosownej korekty „na bieżąco”.

W odniesieniu do okresów rozliczeniowych z etapu funkcjonowania grupy realizowanie wszelkich obowiązków pozostaje w gestii przedstawiciela grupy VAT (art. 8d ust. 4 ustawy o VAT), który po utracie przez grupę VAT statusu podatnika ma dokonywać korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe, w których grupa VAT była podatnikiem. Stąd wszystkie obowiązki (korekty) odnoszące się do okresu, w którym funkcjonowała grupa spoczywają na przedstawicielu grupy VAT.

W przypadku natomiast, gdy dany obowiązek wychodzi poza ramy czasowe, w których grupa VAT istniała jest on realizowany przez jego bezpośredniego adresata, czyli konkretnego byłego członka grupy VAT, z którego działaniem związana jest dana czynność – relewantna z punktu widzenia VAT.

Początek GV

FAKTUROWANIE

W przypadku, gdy faktura za czynności wykonane na rzecz członka GV będzie wystawiona przed powstaniem GV, ale otrzymana będzie już po jej utworzeniu, wówczas faktura ta rozliczana będzie już w ramach GV.

Podobna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku korekt faktur wystawianych na członka GV po wejściu tego członka do GV, ale dotyczących okresu sprzed powstania GV, również takie korekty będą rozliczane przez GV.

W przypadku korekt faktur wystawionych w okresie trwania GV do faktur wystawionych przed zawiązaniem GV, faktura korygująca powinna odnosić się do danych wskazanych w fakturze pierwotnej, zatem po stronie sprzedawcy winny być wskazane dane członka GV, który wystawił fakturę pierwotną ze wskazaniem GV jako wystawcy faktury korygującej.

JPK_VAT

W przypadku konieczności złożenia korekty pliku JPK_VAT z deklaracją dotyczącego okresu przed powstaniem GV, plik JPK_VAT powinien zawierać dane członka GV, natomiast jego złożenia powinien dokonać w imieniu GV przedstawiciel grupy, ponieważ podobnie jak w przypadku faktur, z uwagi na sukcesję praw i obowiązków.

ODLICZENIE VAT

W zakresie odliczenia podatku VAT grupa VAT przejmuje prawa i obowiązki poszczególnych członków tej grupy związane z fakturami wystawionymi na tych członków i nieujętych w ich rozliczeniach przed powstaniem grupy VAT.

Przykład 33

Faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług zostały wystawione i dostarczone Spółce A i B w miesiącu listopadzie 2023 r. Spółka A i B nie skorzystały z prawa do odliczenia podatkunaliczonego za miesiąc listopad i grudzień 2023 r.

1 stycznia 2024 r. została utworzona grupa VAT, w skład której weszły Spółka A i B oraz dodatkowo Spółka C. Towary i usługi zostaną wykorzystane przez ww. Spółki do czynności opodatkowanych wykonywanych na rzecz kontrahentów spoza grupy VAT.

Grupa VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonegoz faktur wystawionych na rzecz Spółek A i B po utworzeniu grupy VAT w deklaracji podatkowej za styczeń i luty 2024 r.

Po tym terminie może skorzystać z prawa do odliczenia w korekcie deklaracji za okres, w którym powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego albo za jedenz trzech następnych okresów rozliczeniowych – nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Przykład 34

Faktura VAT została wystawiona na rzecz Spółki A przed utworzeniem grupy VAT, natomiast wpłynęła do siedziby Spółki A (członka grupy VAT) już po utworzeniu grupy VAT.

Grupa VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej na rzecz Spółki A, która poutworzeniu grupy VAT weszła w skład tej grupy, pod warunkiem spełnienia zasadprzewidzianych w ustawie o VAT warunkujących prawo do odliczenia.

Przykład 35

Spółka B przed utworzeniem grupy VAT nabyła towar i odliczyła podatek naliczony z faktury wystawionej na jej rzecz.

Po utworzeniu grupy VAT konieczny był zwrot części towaru. W dniu dokonania zwrotu towarów grupa VAT (Spółka B) otrzymała fakturę korygującą pomniejszającą wartość podatku VAT do odliczenia.

Grupa VAT dokonuje korekty podatku naliczonego w związku z otrzymaną korektą faktury VAT, w rozliczeniu za okres, w którym doszło do spełnienia przesłanek dotyczących tej korekty.

OBOWIĄZEK PODATKOWY

Grupa VAT po jej utworzeniu ma obowiązek rozliczenia podatku należnego zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego również w zakresie dostaw towarów/świadczenia usług dokonanych przez poszczególnych członków grupy VAT.

Przykład 36

Spółka A będąca małym podatnikiem, stosująca do swoich rozliczeń metodę kasową dokonaładostaw towarów w grudniu 2022 r. Zapłata za towary została dokonana w styczniu 2023 r.

Obowiązek podatkowy dla ww. dostaw powstał w miesiącu styczniu 2023 r.

1 stycznia 2023 r. została utworzona grupa VAT.

Grupa VAT ma obowiązek rozliczenia dostaw zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego, tj. dniem otrzymania zapłaty.

Obowiązek rozliczenia przez grupę VAT dostawy dokonanej przez Spółkę A w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do powstania obowiązku podatkowego zgodnie ze stosowaną przez Spółkę A przed wejściem do grupy VAT metodą kasową nie oznacza, że grupa VAT jest obowiązana do stosowania tej metody dla transakcji dokonywanych po powstaniu tej grupy.

Grupa VAT może wybrać stosowanie metody kasowej do swoich rozliczeń, informując o swoim wyborze naczelnika urzędu skarbowego zgodnie z warunkami określonymi w przepisach ustawy o VAT.

KOREKTA PODATKU

Grupa VAT po jej utworzeniu ma obowiązek/prawo korygowania podatku należnego i naliczonego w związku z transakcjami zawartymi przez poszczególnych członków grupy VAT.

Przykład 37

Spółka A zidentyfikowała pomyłkę na otrzymanej fakturze wystawionej przed utworzeniem grupy VAT. Warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczenia usług i kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione z usługodawcą dopiero po utworzeniu grupy VAT.

Grupa VAT ma obowiązek skorygowania pierwotnego rozliczenia Spółki A poprzez pomniejszenie podstawy opodatkowania i podatku naliczonego w związku ze stwierdzoną pomyłką i zawyżeniem odliczenia w bieżącej deklaracji grupy VAT.

Przykład 38

Spółka B dokonała dostawy towarów i wystawiła fakturę na rzecz kontrahenta przedutworzeniem grupy VAT.

Po utworzeniu grupy VAT kontrahent zwrócił Spółce B część towarówi poprosił o wystawienie faktury korygującej.

Grupa VAT jest zobowiązania do skorygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego w związku ze zwrotem towarów Spółce Bwchodzącej w skład grupy VAT.

TRANSAKCJE TRANSGRANICZNE

Analogicznie jak w przypadku transakcji krajowych, grupa VAT po jej utworzeniu ma obowiązek rozliczenia VAT z tytułu niektórych transakcji wewnątrzwspólnotowych (WNT, WDT) dokonanych przez podmioty wchodzące w skład grupy VAT w okresie poprzedzającym datę przystąpienia do grupy.

O tym, który podmiot będzie rozliczał transakcje wewnątrzwspólnotowe (tj. grupa VAT, czy też dany podmiot wchodzący w jej skład), decydował będzie moment powstania obowiązku podatkowego.

Jeśli obowiązek podatkowy z tytułu tych transakcji powstanie w okresie funkcjonowania grupy VAT, to grupa VAT będzie zobowiązana rozliczyć transakcję we własnym imieniu.

Jeżeli jednak obowiązek podatkowy powstanie przed przystąpieniem danego podmiotu do grupy VAT, to transakcja winna być rozliczona we właściwym okresie rozliczeniowym, przypadającym przed przystąpieniem tego podmiotu do grupy VAT (zatem będzie to okres rozliczeniowy danego podmiotu, a nie grupy VAT).

Jednakże z uwagi na wykreślenie z rejestru VAT podmiotu wstępującego do grupy VAT (z chwilą rejestracji GV traci on swój nr VAT), w imieniu tego podmiotu rozliczenia VAT (za okres poprzedzający przystąpienie tego podmiotu do grupy VAT), dokona przedstawiciel grupy VAT. W tym celu przedstawiciel grupy VAT posłuży się danymi tego podmiotu (członka grupy VAT, którego transakcja jest rozliczana). Podobnie bowiem jak w przypadku faktur oraz pliku JPK_VAT, zachodzi sukcesja praw i obowiązków przez GV.

Analogiczne zasady dotyczyć będą korygowania deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE. Jeżeli zatem konieczne będzie złożenie korekty ww. dokumentów (dotyczących okresów rozliczeniowych poprzedzających wejście danego podmiotu do grupy VAT) już po utworzeniu grupy VAT, to również w tym przypadku dokona tego przedstawiciel grupy VAT. W tym celu przedstawiciel grupy VAT posłuży się danymi podmiotu wchodzącego w skład grupy VAT, którego dokumenty rozliczeniowe będą korygowane.

Przykład 39

Spółka A dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie kraju w dniu 12.12.2022 r. Spółka ta od dnia 1.01.2023 r. utworzyła wraz z innymi podmiotami grupę VAT.

Kontrahent wystawił fakturę w dniu 4.01.2023 r. W tym przypadku obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstanie z dniem 4.01.2023 r., tj. w rozliczeniu za styczeń 2023 r. Zatem obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstanie już po utworzeniu grupy VAT. W związku z tym grupa VAT dokona rozliczenia transakcji w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE za styczeń 2023 r.

Jeżeli w powyższym przykładzie kontrahent wystawi fakturę nie w dniu 4.01.2023 r. a w dniu 22.12.2022 r., to obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstanie z dniem 22.12.2022 r., tj.w rozliczeniu za grudzień 2022 r. Zatem obowiązek podatkowy powstanie jeszcze przed utworzeniem grupy VAT, w związku z czym to Spółka A będzie podatnikiem z tytułu ww. WNT.

Jednakże Spółka A z dniem 01.01.2023 r. zostanie wykreślona z rejestru VAT (jedynympodatnikiem od tego dnia będzie grupa VAT), dlatego też to przedstawiciel grupy VAT dokonarozliczenia transakcji w imieniu Spółki A w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE tej spółki za grudzień 2022 r. W tym celu przedstawiciel grupy VAT posłuży się danymi Spółki A.

Również jeśli po dniu utworzenia grupy VAT (1.01.2023 r.) zajdzie konieczność skorygowania deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej VAT-UE Spółki A np. za czerwiec 2021 r., korekty tej dokona przedstawiciel grupy VAT. W tym celu posłuży się danymi Spółki A.

MPP

W przypadku, gdy faktura objęta obowiązkiem zapłaty w MPP za czynności wykonane na rzecz członka GV będzie wystawiona przed powstaniem GV, ale otrzymana będzie już po jej utworzeniu konsekwentnie zapłata powinna zostać dokonana w MPP.

Dotyczy to również sytuacji, w których faktura taka jak powyżej dotyczy transakcji pomiędzy podmiotami, które weszły do grupy VAT. Kluczowe w tym przypadku jest bowiem to, czy faktura jest objęta obligatoryjnym MPP. Zapłata będzie w takim przypadku dokonana na rachunek członka grupy VAT, który to rachunek w związku z zawiązaniem grupy będzie (dla celów VAT) traktowany jako rachunek grupy VAT.

Należy mieć na względzie, że w tym przypadku faktura nie dotyczy czynności wewnątrz grupowych, gdyż takie czynności są dokonywane dopiero od momentu, w którym zostanie zarejestrowana GV.

Koniec GV

FAKTUROWANIE

W przypadku faktur korygujących wystawianych po utracie przez GV statusu podatnika, które powinny zostać ujęte w tym samym okresie rozliczeniowym, co faktury pierwotne wystawione w okresie funkcjonowania GV, dane na fakturze korygującej powinny odnosić się do danych wskazanych w fakturze pierwotnej. Zatem po stronie sprzedawcy winny być wskazane dane byłego członka GV lub jego następcy prawnego, będącego wystawcą faktury korygującej, ze wskazaniem danych GV jako danych dodatkowych.

Przykład 40

Grupa VAT została wykreślona z rejestru podatników VAT 30 czerwca 2024 r. Po rozwiązaniu grupy zaistniały okoliczności mające wpływ na wysokość dokonanej sprzedaży przez grupę VAT w okresie - styczeń 2024 r.

W takiej sytuacji były członek grupy VAT powinien wystawić fakturę korygującą, a także wskazać jako dane dodatkowe: dane grupy VAT.

Ponadto w sytuacji, gdy faktura korygująca została wystawiona po utracie przez GV statusu podatnika i jest ujmowana w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona, powinna zawierać dane byłego członka GV lub jego następcy prawnego jako wystawcy, który dokonał pierwotnej transakcji w imieniu GV, a w danych dodatkowych powinna wskazywać dane GV.

Należy bowiem zauważyć, że w momencie wykreślenia z rejestru GV naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie członka tej GV jako podatnika VAT ze statusem takim, jaki posiadał przed dniem wykreślenia, bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego.

Przykład 41

Grupa VAT została wykreślona z rejestru podatników VAT 30 czerwca 2024 r. Po rozwiązaniu grupy, w lipcu 2024 r. zaistniały nowe okoliczności mające wpływ na wysokość dokonanej sprzedaży przez grupę VAT, skutkujące wystawieniem faktury korygującej przez byłego członka grupy, którą to fakturę powinien ująć w swoim rozliczeniu.

W takiej sytuacji były członek grupy VAT powinien wystawić fakturę korygującą ze swoimi danymi jako sprzedawcy, a także wskazać jako dane dodatkowe: dane grupy VAT.

W tej sytuacji korekty rozliczenia podatku z tytułu wystawienia faktury korygującej dokona były członek GV, gdyż powinna zostać ujęta w bieżącym rozliczeniu.

JPK_VAT

Grupa VAT jest obowiązana złożyć JPKVAT z deklaracją za okres rozliczeniowy, w którym utraciła status podatnika.

Po wykreśleniu z rejestru jako podatnika VAT GV, która utraciła status podatnika, w pliku JPK_VAT z deklaracją powinna wskazać dane GV, natomiast jego złożenia powinien dokonać przedstawiciel GV.

Po utracie przez GV statusu podatnika, przedstawiciel GV dokonuje korekt rozliczeń podatkuza okresy rozliczeniowe, w których GV była podatnikiem.

Przedstawiciel GV składa wówczas korektę pliku JPK_VAT z deklaracją.

ODLICZENIE I KOREKTA VAT

Po zakończeniu grupy VAT do rozliczenia wszystkich czynności (w tym skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego i naliczonego) dotyczących okresu funkcjonowania grupy zobowiązany jest w imieniu grupy VAT jej przedstawiciel. Natomiast od momentu, gdy grupa VAT przestaje istnieć te obowiązki, które były realizowane za pośrednictwem grupy VAT (przez przedstawiciela), jednak dotyczące bieżących okresów rozliczeniowych, muszą być już realizowane indywidualnie przez byłych członków grupy VAT.

Przykład 42

Grupa VAT dokonała nabycia towarów w ostatnim miesiącu roku i w tym samym miesiącu powstał u sprzedawcy obowiązek podatkowy w VAT.

Z początkiem następnego roku grupa VAT została rozwiązana.

Sprzedawca dokonujący dostawy dla grupy VAT został powiadomiony o jej rozwiązaniu. Faktura została wystawiona po zakończeniu grupy VAT na jej byłego członka, któremu przyporządkowane było umowne nabycie towarów.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tak wystawionej faktury przysługuje byłemu członkowi grupy VAT, któremu przyporządkowane było umowne nabycie towarów, najwcześniej w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał taką fakturę, pod warunkiem, że u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowydla tej dostawy.

Przykład 43

Spółka A będąca członkiem grupy VAT zrealizowała usługę na rzecz kontrahenta. Po zakończeniu grupy VAT kontrahent zgłosił chęć otrzymania rabatu za długoletnią współpracę i zwrócił się o obniżkę ceny.

W związku z rozwiązaniem grupy VAT były członek grupy VAT zwrócił część zapłaty kontrahentowi, udzielając rabatu z tytułu współpracy, i wystawił fakturę korygującą ze swoimi danymi jako sprzedawcy, a także wskazał jako dane dodatkowe: dane grupy VAT.

W związku z zaistnieniem nowych okoliczności mających wpływ na wysokość dokonanej sprzedaży przez grupę VAT, skutkujących wystawieniem faktury korygującej prze zbyłego członka grupy, były członek grupy VAT fakturę korygującą powinien ująć w swoim rozliczeniu.

MPP

W przypadku, gdy faktura objęta obowiązkiem zapłaty w MPP za czynności wykonane w trakcie funkcjonowania GV będzie opłacana po ustaniu grupy VAT konsekwentnie zapłata powinna zostać dokonana w MPP. Zapłata powinna w takim przypadku zostać dokonana na/lub z rachunku byłego członka grupy VAT, z którego działaniem związana była przedmiotowa faktura.

 

Podstawa prawna:

  • ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.) - ustawa o VAT;
  • dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347, s. 1, ze zm.) - dyrektywa VAT;
  • ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.).

A.J.
Zespół e-prawnik.pl

Skomentuj artykuł - Twoje zdanie jest ważne

Czy uważasz, że artykuł zawiera wszystkie istotne informacje? Czy jest coś, co powinniśmy uzupełnić? A może masz własne doświadczenia związane z tematem artykułu?


Masz inne pytanie do prawnika?

 

Komentarze

    Nie dodano jeszcze żadnego komentarza. Bądź pierwszy!!

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika